TEMA Nº 1
DERECHO TRIBUTARIO
El derecho tributario o
derecho fiscal es la rama del derecho financiero que se propone estudiar el
aspecto jurídico de la tributación, en sus diversas manifestaciones: como
actividad del Estado, en las relaciones de éste con los particulares y en las
que se susciten entre estos últimos. (Maestro
Giuliani Fonrouge, Carlos María. Derecho Financiero, VI. P.40)
CONTENIDO DEL DERECHO
TRIBUTARIO
El derecho tributario
comprende dos partes a saber:
1.
La Parte
General, es donde se consagran los
principios aplicables a las relaciones entre Estado y particulares, armonizando
la necesidad de eficacia funcional de los órganos con las garantías
individuales de los contribuyentes. Se busca el equilibrio entre el individuo y
el Estado. Teóricamente es la parte más
importante, donde están contenidos los principios por los cuales se rigen los
Estados de Derecho, y que a través de la coacción impositiva evita la
injusticia.
2.
La Parte
Especial, contiene las normas
específicas y peculiares de c/u de los distintos tributos q integran los
sistemas tributarios
RAMAS DEL DERECHO TRIBUTARIO
•
Derecho Tributario Constitucional
•
Derecho Tributario Material
•
Derecho Tributario Formal
•
Derecho Tributario Procesal
•
Derecho Penal Tributario
•
Derecho Internacional Tributario
DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO
Estudia las normas fundamentales que vigilan y disciplinan el ejercicio de
la potestad tributaria.
EL DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL
Contiene las reglas sustanciales relativas a las normas tributarias,
estudia como nace la obligación tributaria, elementos y sujetos, exenciones y
beneficios tributarios; sus fuentes, causas y privilegios
Regula la solidaridad, el domicilio
DERECHO TRIBUTARIO FORMAL
Contiene las normas que el Fisco utiliza para comprobar si corresponde que
cierta persona pague determinado tributo y en su caso cual será la cantidad a
pagar
El D° tributario Formal es el complemento indispensable e inseparable del
Derecho Tributario Material.
EL DERECHO TRIBUTARIO PROCESAL
Contiene las normas que regulan las controversias de cualquier tipo que se
plantean entre el fisco y los particulares.
EL DERECHO PENAL TRIBUTARIO
El Derecho Penal Tributario, regula jurídicamente lo concerniente a las
infracciones fiscales, ilícitos fiscales, sus sanciones y las normas aplicables
en los casos de violación a las
disposiciones tributarias aplicables a los trasgresores.
EL DERECHO INTERNACIONAL TRIBUTARIO
estudia las normas que corresponden
aplicar en los casos en que diversas soberanías entran en contacto para evitar
problemas de doble imposición y coordinación en métodos que eviten la evasión
internacional.
TEMA Nº 2
FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO
FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO.
Es el conjunto de normas compuestas por valoraciones, principios morales,
doctrina, jurisprudencia, entre otros, que determinan la voluntad del
legislador, contribuyendo a dar contenido a las normas jurídicas.
LAS FUENTES DIRECTAS DEL DERECHO TRIBUTARIO
El Código Orgánico Tributario Venezolano en su artículo 2º señala cuales
son las fuentes del Derecho Tributario.
Artículo 2. Constituyen fuentes del derecho tributario:
1.
Las disposiciones constitucionales.
2.
Los tratados, convenios o acuerdos internacionales
celebrados por la República.
3.
Las leyes y los actos con fuerza de ley.
4.
Los contratos relativos a la estabilidad jurídica de
regímenes de tributos nacionales, estadales y municipales
5.
Las reglamentaciones y demás disposiciones de carácter
general establecidas por los órganos administrativos facultados al efecto
FUENTES INDIRECTAS DEL DERECHO TRIBUTARIO
1.
La Doctrina y la Jurisprudencia,
La Doctrina es el conjunto de normas
y disposiciones de carácter científico emitida por los juristas. Conjunto de
razonamientos y opiniones de los tratadistas y estudiosos del derecho.
La Jurisprudencia es el conjunto de
sentencias dictadas por los tribunales de justicia en determinada materia. En
Venezuela, las interpretaciones que establezca la Sala Constitucional son
vinculantes para las otras Salas del TSJ y demás tribunales de la República
2.
El uso y la Costumbre, no son reconocidas como fuentes
del derecho financiero, pero algunos la aceptan con cualidad secundaria. La
costumbre es una fuente no escrita del derecho, que se genera por la
insistencia tenaz y reiterativa de un idéntico proceder, percibido con la
evidencia de que es legalmente ineludible
•
De acuerdo al Artículo 6 del C.O.T.
La analogía es admisible para colmar los vacíos
legales, pero en virtud de ella no pueden crearse tributos, exenciones,
exoneraciones ni otros beneficios, tampoco tipificar ilícitos ni establecer
sanciones.
ÁMBITO DE APLICACIÓN DE LAS NORMAS JURÍDICO TRIBUTARIAS EN EL TIEMPO
Artículo 8 C. O .T
Las leyes tributarias fijarán su
lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran, una vez se aplicarán
vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la
Gaceta Oficial.
Las normas de procedimientos
tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aun en los
procesos que hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.
Ninguna norma en materia
tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca
sanciones que favorezcan al infractor.
Artículo 9
C.O.T.
Las reglamentaciones y demás
disposiciones administrativas de carácter general, se aplicarán desde la fecha
de su publicación oficial o desde la fecha posterior que ellas mismas indiquen
LOS PLAZOS LEGALES Y REGLAMENTARIOS.
Artículo 10 C.O.T,
Los plazos legales y reglamentarios se contarán de
la siguiente manera:
1.
Los plazos por años o meses serán continuos y terminarán
el día equivalente del año o mes respectivo. El lapso que deba cumplirse en un
día que carezca el mes, se entenderá vencido el último día de ese mes.
2.
Los plazos establecidos por días se contarán por días
hábiles, salvo que la ley disponga que sean continuos.
3.
En todos los términos y plazos que vencieran en día
inhábil para la Administración Tributaria, se entienden prorrogados hasta el
primer día hábil siguiente.
4.
En todos los casos los plazos establecidos en días
hábiles se entenderán como hábiles de la Administración Tributaria.
Parágrafo Único: Se consideran inhábiles tanto los
días declarados feriados conforme a disposiciones legales, como aquellos en los
cuales la respectiva oficina administrativa no hubiere estado abierta al
público, lo que deberá comprobar el contribuyente o responsable por los medios
que determine la ley. Igualmente se consideran inhábiles, a los solos efectos
de la declaración y pago de las obligaciones tributarias, los días en que las
instituciones financieras autorizadas para actuar como oficinas receptoras de
fondos nacionales no estuvieren abiertas al público, conforme lo determine su
calendario anual de actividades.
UNIDAD TRIBUTARIA: es un factor de conversión, cuya función es
conceder permanencia a las disposiciones tributarias como consecuencia del
efecto inflacionario. Esta cantidad se reajustará a comienzos de cada
año por resolución de la Administración Tributaria, sobre la base de la
variación producida en el Índice de Precios al Consumidor (IPC) del año
inmediatamente anterior, que publicará el Banco Central de Venezuela dentro de
los primeros quince (15) días del mes de febrero de cada año.
ÁMBITO DE APLICACIÓN DE LAS NORMAS JURÍDICAS TRIBUTARIAS EN EL ESPACIO.
•
Artículo 11 C.O.T.
… Las leyes tributarias
nacionales podrán gravar hechos ocurridos total o parcialmente fuera del
territorio nacional, cuando el contribuyente tenga nacionalidad venezolana,
éste residenciado o domiciliado en Venezuela, o posea establecimiento
permanente o base fija en el país.
La ley procurará evitar los
efectos de la doble tributación internacional.
•
Artículo 12. C.O.T.
Están sometidos al imperio de
este Código, los impuestos, las tasas, las contribuciones de mejoras, de
seguridad social y las demás contribuciones especiales, salvo lo dispuesto en
el artículo Nº 1 de este Código.
LA INTERPRETACIÓN DE LAS LEYES TRIBUTARIAS.
Interpretar una ley es descubrir su sentido y alcance, correspondiéndole al
intérprete determinar qué quiso decir el legislador con esa norma y en qué caso
es aplicable.
Artículo 5. C.O.T.
Las normas tributarias se
interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, atendiendo
a su fin y a su significación económica, pudiéndose llegar a resultados
restrictivos o extensivos de los términos contenidos en las normas tributarias.
Las exenciones, las
exoneraciones, rebajas, desgravámenes y demás beneficios o incentivos fiscales
se interpretarán en forma restrictiva. (citar el artículo 4 del Código Civil
venezolano)
TEMA Nº 3
LOS TRIBUTOS
CONCEPTO DE TRIBUTO
Prestaciones obligatorias que le son exigidas a los particulares en
virtud de una ley, y cuya recaudación se destina a la satisfacción de los fines
del propio Estado.
El tributo se origina en un hecho generador el cual responde a un
juicio de valor, formulado por el ente investido de soberanía tributaria y
previsto como hecho imponible en la norma jurídica.
Los tributos son creados en virtud
del ejercicio de la potestad tributaria que tiene atribuida un ente
público determinado.
SISTEMA TRIBUTARIO
Es la Organización legal,
administrativa y técnica que el Estado crea y armoniza con la finalidad de
ejercer de una manera eficaz el poder tributario que soberanamente le
corresponde.
FUNDAMENTACIÓN DE TRIBUTO
•
Los tributos son creados en virtud del ejercicio de
la Potestad Tributaria que tiene atribuida un ente público determinado de
carácter nacional, estadal ó municipal.
•
La norma
legal que crea un determinado tributo, consagra un supuesto de hecho, a cuya
ocurrencia en el plano de la realidad, da origen a la competencia tributaria la
cual consiste en el poder de exigir el cumplimiento de las obligaciones
tributarias por parte del ente recaudador.
•
La
tributación tiene como finalidad primordial el que el Estado pueda disponer de
los recursos necesarios para atender la satisfacción del gasto público, sin embargo se admite que
en algunas ocasiones el estado persiga fines extra fiscales.
CLASIFICACIÓN DE LOS TRIBUTOS
- IMPUESTOS
Aquellos
tributos exigidos por el Estado a sujetos pasivos que se encuentran vinculados
a las situaciones de hecho consagradas por la ley, como relevantes para exigir
de aquellos el pago de determinadas prestaciones.
Los Impuestos
constituyen prestaciones pecuniarias, establecidas por el Estado en forma coactiva,
a través de una ley, a todas las personas procedentes, en función de su
capacidad tributaria, sin que las obligadas tengan derecho a ninguna
contraprestación determinada. El Estado, con los Impuestos, atiende las
necesidades colectivas.
Fundamentacion del Impuesto
- Toda Persona
tiene el deber de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos
( art. 133 C.N.).
- La ley es la
que determina los presupuestos fácticos que considere relevantes para dar
nacimiento a la obligación tributaria a que se contrae dicho tributo.
- El impuesto es
una obligación unilateral, que el ente dotado de potestad tributaria establece
a cargo del sujeto pasivo, con el objeto de sufragar los gastos públicos.
- El impuesto se
basa en el hecho de considerar que el sujeto pasivo no tiene un beneficio
particular y concreto.
- El impuesto es
una prestación pecuniaria de carácter obligatorio.
- TASAS
Son aquellas que establece
el Estado en virtud de su facultad discrecional, pero brindando una
contraprestación a quien la paga.
Aquellos
tributos cuyo hecho generador se halla constituido por una actividad que el
Estado realiza o desenvuelve respecto de un sujeto pasivo determinado y la cual
beneficia, de un modo particular y concreto, la sujeto que demanda el servicio
en el que se traduce aquella actividad.
Clasificación de las tasas
1.- Por adscripción presupuestaria
•
FISCALES: Cuando ingresan directamente al tesoro
nacional y están referidas en el presupuesto.(Nacionales, Estadales,
Metropolitanas y Municipales)
2.- Por su naturaleza
•
Tasas Judiciales
- Exigidas por la
Administración Pública Nacional, Estadal y Municipal
- Exigidas por los Organismos Autónomos del
Estado
3.- Por su
destino
•
De destino especifico (principio de la afectación
tributaria)
•
De destino genérico (principio de la universalidad
del tributo)
•
Tasas Administrativas:
•
Por Concesión y legalización de documentos y
certificaciones (autenticaciones, legalizaciones, pasaportes, cédula de
identidad, etc.)
•
Por Controles, Fiscalizaciones, Inspecciones
Oficiales (salubridad, pesas y medidas, construcciones)
•
Por inscripción en Registro Público (registro civil,
registro mercantil, registro inmobiliario, hipoteca)
•
Por Autorización, concesiones y licencia ( de
conducir, permiso de edificaciones, para
porte de armas)
- CONTRIBUCIONES
ESPECIALES
Son los
tributos debidos en razón de beneficios individuales o de grupos sociales. En
esta categoría se distinguen: Contribuciones por mejoras y las Contribuciones
Parafiscales.
Es una especie tributaria
independiente del impuesto y de la tasa, y está constituido por la actividad
que el Estado realiza con fines generales. Son los tributos debidos en razón de
beneficios individuales o de grupos sociales derivados de la realización de
obras públicas o de especiales actividades del Estado.
CONTRIBUCIONES POR MEJORA
Tributos debidos por un
sujeto pasivo, en razón del mayor valor de la plusvalía, que beneficia a un
determinado bien inmueble, con ocasión de la ejecución de una obra pública o
cambio de uso o de intensidad en el aprovechamiento.
CONTRIBUCIONES PARAFISCALES
Tributos establecidos con el
fin de asegurar una fuente de
financiamiento autónomo, para determinados entes públicos que desarrollan una
actividad que beneficia, en forma directa, a los sujetos pasivos de dichos
tributos.
PRINCIPIOS GENERALES DEL DERECHO TRIBUTARIO
- El Principio de Legalidad
- El Principio de Generalidad
- El Principio de Igualdad
- El Principio de Progresividad
- El Principio de la No Confiscatoriedad
- El Principio de la No Retroactividad
- El Principio de la Justicia Tributaria.
- El Principio de Prohibición de Impuesto
Pagado en Servicio Personal
- El Principio de la Exigencia de un
Término para que pueda aplicarse la Ley Tributaria
PRINCIPIO DE LEGALIDAD
Constituye una garantía
esencial en el Derecho Constitucional, en cuya virtud se requiere que todo
tributo sea sancionado por una ley.
Este principio se
encuentra consagrado en el artículo 317 de nuestra Carta Fundamental en los
términos siguientes:
Artículo 317. No podrá cobrarse impuesto, tasa ni
contribución alguna que no estén establecidos en la ley ni concederse
exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos
previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”.
Este principio halla su
fundamento en la necesidad de proteger a los contribuyentes en su derecho de
propiedad consagrado igualmente en el artículo 115 de nuestra Constitución.
PRINCIPIO DE LA GENERALIDAD
Significa que se impone
una obligación jurídica general a todos los habitantes del país, excluyéndolos
de privilegios que trate de relevar esa condición. La Generalidad no excluye la
posibilidad de establecer exenciones o exoneraciones
Nadie debe ser eximido
por privilegios personales, de clase, linaje o casta.
Este principio está consagrado en el artículo 133 de la C.R.B.V., en estos
términos: “Toda persona tiene el deber
de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y
contribuciones que establezca la ley”
PRINCIPIO DE IGUALDAD
El Principio de Igualdad Tributaria no quiere decir igualdad ante la ley.
Significa que la ley misma tiene que dar un tratamiento igual, que tiene que
respetar las igualdades en materia de cargas tributarias o sea que los
legisladores deben cuidar que se dé un tratamiento igualitario a los
contribuyentes.
PRINCIPIO DE PROGRESIVIDAD (Proporcionalidad)
El Principio de Progresividad, conocido igualmente como el de la
proporcionalidad, que exige que la fijación de los tributos a los ciudadanos
habitantes de un país, sean en proporción a sus ingresos o manifestaciones de
capacidad contributiva. A mayor ingreso mayor impuesto. Consagrado en el
artículo 316 de nuestra Carta Fundamental que señala:
“Artículo 316. El sistema tributario procurará la
justa distribución de las cargas según la capacidad económica del o la
contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección
de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población, y se
sustentará para ello en un sistema eficiente para la recaudación de los
tributos”
La doctrina ha considerado que la progresividad es equivalente al principio
de igualdad que quiere decir paridad, y progresividad significa igualdad en
relación a la capacidad contributiva
PRINCIPIO DE LA NO CONFISCATORIEDAD
Nuestra Constitución en los artículos 115 y 317 consagra el derecho a la
propiedad privada, asegura su inviolabilidad, su uso y disposición, prohibiendo
la confiscación.
Un tributo es confiscatorio cuando absorbe una parte sustancial de la
propiedad o de la renta.
PRINCIPIO DE LA JUSTICIA TRIBUTARIA
Consagrado en el artículo 316 de
nuestra Constitución, anteriormente citado, significa que un tributo es justo
en la medida que grave a todos con igual intensidad. El sistema tributario debe
procurar la justa distribución de las cargas según la capacidad económica del
responsable o contribuyente pero respetando el Principio de Progresividad.
PRINCIPIO DE LA NO RETROACTIVIDAD
Ninguna norma podrá aplicarse con carácter retroactivo, salvo que favorezca
al infractor.
En nuestro país, se
admite el principio de la retroactividad de la ley cuando sea más favorable al
infractor o reo. Este principio se encuentra instituido en la Carta Fundamental
en su artículo 24 y en el 8 del Código Orgánico Tributario.
PRINCIPIO DE LA EXIGENCIA DE UN TÉRMINO PARA QUE PUEDA APLICARSE LA LEY
C. R. B. V. Artículo 317.
Párrafo cuarto: “Toda ley
tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se
entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las
facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos
previstos por esta Constitución.
Artículo 8 Código Orgánico
Tributario (Sesenta (60) días)
Las leyes tributarias
fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran, una vez se
aplicarán vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su
publicación en la Gaceta Oficial.
Las normas de
procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley,
aun en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes
anteriores.
Ninguna norma en materia
tributaria tendrá efectos retroactivo, excepto cuando suprima o establezca
sanciones que favorezcan al infractor.
Cuando se trate de
tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referente a la
existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer
día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha
de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este
artículo
PROHIBICIÓN DE PAGO DE IMPUESTO
EN SERVICIO PERSONAL
Nuestra carta magna en su artículo 317 establece:
“No podrá establecerse ningún impuesto pagadero en servicio personal”
“ la ordenación de los
tributos ha de basarse en la capacidad económica de las personas llamadas a satisfacerlos y en
los principios de justicia, generalidad, igualdad, progresividad, equitativa
distribución de la carga tributaria y no confiscatoriedad”.
TEMA N° 04
RELACIÓN JURÍDICA TRIBUTARIA
La relación jurídica tributaria es una obligación de dar (pagar el tributo)
y de hacer (cumplir con los deberes formales, declarar una renta o impuesto),
de soportar (aceptar inspecciones, fiscalizaciones de los funcionarios
competentes) basada en el poder de imposición del Estado. Toda obligación
jurídica nace de una relación jurídica, sea esta contractual o extracontractual
La obligación tributaria se encuentra consagrada en el Artículo 13º del
Código Orgánico Tributario, de la manera siguiente:
Artículo 13º. La obligación
tributaria surge entre el Estado en las distintas expresiones del Poder Público
y los sujetos pasivos en cuanto ocurra el presupuesto de hecho previsto en la
ley. La obligación tributaria constituye un vinculo de carácter personal,
aunque su cumplimiento se asegure mediante garantía real o con privilegios
especiales
CARACTERES DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
- Es un vínculo
personal entre el Estado y el sujeto pasivo. Es de derecho público. No es
un derecho real, ya que no priva la autonomía de la voluntad del individuo
sobre el interés imperativo del Estado. El derecho público es
irrenunciable, ya que el fin perseguido es el interés del Estado
- Es una obligación de
dar (sumas de dinero). Consiste en la entrega de una cosa u otra o la
transmisión de un derecho.
- Tiene su fuente en
la ley. La ley es un acto emanado del poder legislativo, sin ella no puede
existir actividad financiera.
- Nace al producirse
el presupuesto de hecho previsto en la ley, ya sea, al describir
situaciones o hechos ajenos a toda actividad o gasto estatal, de consistir en una actividad
administrativa o en un beneficio derivado de una actividad o gasto del
Estado
- Es autónoma, frente
a otras instituciones del derecho público, ya que no depende de ninguna.
- Su cumplimiento se
puede asegurar por medio de garantía real o con privilegios especiales.
(los créditos fiscales son créditos privilegiados y se pueden pagar con
preferencia sobre otros créditos).
ELEMENTOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
- EL SUJETO ACTIVO o
ente Acreedor del Tributo por excelencia es el Estado en virtud de su
poder de imperio.
El Código Orgánico Tributario lo
reseña en el Artículo 18. “Es sujeto activo de la obligación tributaria es el ente
público acreedor del tributo”.
Potestad Tributaria
La potestad tributaria o poder tributario es la
facultad que tiene el Estado de crear unilateralmente tributos, cuyo pago será
exigido a las personas sometidas a su competencia tributaria espacial.
- EL SUJETO PASIVO, es el
deudor de la obligación tributaria, ya sea por deuda propia
(contribuyente) o por deuda ajena (responsable) Giannini, considera que
solo es sujeto pasivo el deudor o contribuyente, mientras que autores como
Pérez Ayala considera que únicamente revisten la calidad de sujeto pasivo
el contribuyente y el sustituto.
También se considerarán sujetos pasivos las
herencias yacentes, comunidades de bienes
y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituya una
unidad económica, un patrimonio separado, sujetos de imposición
- EL HECHO IMPONIBLE.
El hecho imponible es un hecho jurídico cuyo acto
da nacimiento a la obligación tributaria o un hecho que tiene efecto jurídico
por disposición de la ley.
El hecho imponible puede ser de naturaleza simple
o compuesta. En otros términos, puede tratarse de un conjunto de hechos o de
circunstancia aislada, de una operación o de un conjunto de operaciones o puede
consistir en el resultado o el conjunto de efectos de hechos y actos múltiples
en todos los casos, sin embargo, debe tratarse de hechos que produzcan en la
realidad la imagen abstracta que de ellos formulan las normas jurídicas de la
ley.
- LA BASE IMPONIBLE
La base imponible es en definitiva la magnitud que
se utiliza en cada impuesto para medir la capacidad económica del sujeto.
Representa uno de los elementos constitutivos del hecho imponible y responde a
la necesidad de cuantificar dicho presupuesto de hecho a fin de aplicar sobre
esa cantidad el porcentaje o la escala progresiva cuya utilización dará como
resultado el importe del impuesto.
La adecuación del monto del impuesto a la magnitud
de los hechos económicos que constituyen
los presupuestos legales de las obligaciones tributarias, implica necesariamente
una medición de los hechos imponibles, es decir, la aplicación de una unidad de
medida que permita transformar esos hechos en cantidades, a las que se
aplicarán las alícuotas correspondientes.
En los impuestos, en general, estas unidades de
medida se aplican directamente sobre el objeto material, o sea, sobre el
aspecto objetivo de los hechos imponibles.
Es característica del impuesto, especialmente de
aquellos que representan los más importantes modelos impositivos, la casi
identidad entre hechos imponibles y base imponible
Ej.- en el Impuesto Sobre la Renta el objetivo
del hecho imponible es la realización de una ganancia correspondiente a un
determinado período fiscal y con las demás connotaciones, la base imponible se
aplica directamente a ese objeto o, más aún casi se confunde con él. Es así
como el concepto de rentas o ganancia imponible reúne en si mismo el hecho y la
base imponible, porque la propia renta es una expresión numérica o una
cantidad.
TEMA Nº 5
LOS SUJETOS PASIVOS DE LA OBLIGACIÓN
TRIBUTARIA
LA CAPACIDAD JURÍDICA Y LA CAPACIDAD TRIBUTARIA
La capacidad de ser sujeto de obligaciones tributarias depende del derecho
positivo.
Se afirma que la diferencia entre capacidad en derecho privado y capacidad
tributaria, consiste en que los sujetos que son jurídicamente capaces para el
derecho tributario no son los mismos para el derecho privado, porque según el
derecho privado se requiere ser mayor de edad para todos los actos de la vida
civil (Art. 18 del Código Civil Venezolano)
Para que exista un sujeto de Derecho Tributario Personalizado, se deben dar
los siguientes requisitos:
1. Que se trate de una
unidad económica o de un patrimonio separado.
2. Que ésta esté regulada en
derecho común.
3. Que esta unidad económica
o patrimonio separado estén dotados de personalidad jurídica.
4. Que la ley atribuya a
estos, la calificación de sujeto pasivo tributario.
CLASIFICACIÓN DEL SUJETO PASIVO
El sujeto pasivo viene a ser la persona obligada al cumplimiento de la
obligación tributaria, sea en calidad de contribuyente o de responsable. Estos
sujetos pasivos se clasifican:
a) Contribuyentes
b) Responsables.
c)
sustitutos
d) Deudores Solidarios
LOS CONTRIBUYENTES
Viene a ser la persona obligada al cumplimiento de la obligación tributaria
y desde el punto de vista jurídico, debe soportar la carga del tributo. También
podemos decir que el contribuyente es un deudor por cuenta propia.
LOS RESPONSABLES:
Son sujetos pasivos obligados al cumplimiento de la obligación tributaria
por deuda ajena. El responsable tendrá derecho a reclamar al contribuyente el
reintegro de las cantidades de dinero que le hubiere pagado por concepto de
deuda tributaria.
Nuestra legislación tributaria lo consagra en su artículo 25 de la manera
siguiente:
“ Los responsables son sujetos pasivos que
sin tener el carácter de contribuyentes, deben, por disposición expresa de la
ley, cumplir las obligaciones atribuidas a los contribuyentes”.
LOS SUSTITUTOS:
El sustituto es el único obligado frente al fisco por las obligaciones y
deberes que se originen por el acaecimiento del presupuesto de hecho. El
sustituto es el único sujeto pasivo por una deuda propia; por lo tanto, el
término “sustituto” es menos ambiguo, porque no sustituye a nadie, es él el
único deudor. No puede confundírsele con el agente de retención que es el
codeudor.
LOS DEUDORES SOLIDARIOS:
Los deudores solidarios o codeudores, llamados Agentes de Retención y
Percepción, son personas extrañas a la relación jurídica tributaria entre el
ente público y el contribuyente, obligadas a ingresar a la administración tributaria
correspondiente, el adeudo del contribuyente, debidamente facultado para
retener o percibir el importe correspondiente; si lo hace queda como único
obligado ante el sujeto activo por el importe respectivo, y en consecuencia el
contribuyente queda liberado de la obligación tributaria, si no lo hace o no
efectúa la debida retención o percepción, será responsable solidario con el
contribuyente por el impuesto no retenido.
LOS AGENTES DE RETENCIÓN Y LOS AGENTES DE PERCEPCIÓN.
El Agente de Retención: es un deudor del contribuyente o alguien que por su
función pública, actividad, oficio o profesión se halla en contacto directo con
un importe dinerario de propiedad del contribuyente o que este debe recibir,
ante lo cual tiene la posibilidad de detraer la parte que corresponde al fisco
en concepto de tributo.
El Agente de Percepción: es aquel que por su profesión, oficio, actividad o
función, está en una situación que le
permite recibir del contribuyente un monto tributario que posteriormente debe
depositar a la orden del Fisco.
Del Código Orgánico Tributario
Artículo 27. Son responsables
directos, en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas
designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que
por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan
en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción
del tributo correspondiente.
Los agentes de retención o
percepción, que lo sean por razón de sus actividades privadas no tendrán el
carácter de funcionarios públicos.
Efectuada la retención o percepción,
el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o
percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente
con el contribuyente.
El agente es responsable ante el
contribuyente por las retenciones efectuadas sin normas legales o
reglamentarias que las autoricen. Si el agente enteró a la Administración lo
retenido, el contribuyente podrá solicitar de la Administración Tributaria el
reintegro o la compensación correspondiente.
Parágrafo Primero: Se considerarán
como no efectuados los egresos y gastos objeto de retención, cuando el pagador
de los mismos no haya retenido y enterado el impuesto correspondiente conforme
a los plazos que establezca la ley o su reglamento, salvo que demuestre haber
efectuado efectivamente dicho egreso o gasto.
Parágrafo Segundo: Las entidades
de carácter público que revistan forma pública o privada, serán responsables de
los tributos dejados de retener, percibir o enterar, sin perjuicio de la
responsabilidad penal o administrativa que recaiga sobre la persona natural
encargada de efectuar la retención, percepción o enteramiento respectivo
Las Personas de Derecho Público como contribuyentes :
La cuestión de si estos entes pueden ser sujetos pasivos de la obligación
tributaria, es uno de los problemas que han provocado mayores elaboraciones
doctrinales y jurisprudenciales, que solo excepcionalmente ha encontrado
soluciones satisfactorias en el derecho positivo latinoamericano.
En Venezuela la solución adoptada por la Constitución fue establecer en su
artículo 183 limitaciones, prohibiendo a los Estados y los Municipios:
1. Crear aduanas ni impuestos de importación, de exportación o de tránsito
sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas
de la competencia nacional.
2. Gravar bienes de consumo antes de que entren en circulación dentro de su
territorio.
3. Prohibir el consumo de bienes producidos fuera de su territorio, ni
gravarlos en forma diferente a los producidos en él.
Los Estados y Municipios sólo podrán gravar la agricultura, la cría, la
pesca y la actividad forestal en la oportunidad, forma y medida que lo permita
la ley nacional
LA TEORÍA DE LAS INMUNIDADES:
La teoría de las inmunidades la define Jarach:”como un dogma que encuentra
fundamento en la ausencia de la capacidad contributiva aplicable aun en
ausencia de una norma; implica directamente una prohibición al legislador”.
En el Estado no se produce el hecho imponible como acrecentamiento de
riqueza o de expresión de capacidad económica.
Nuestra Carta Fundamental consagra las inmunidades frente a la
potestad impositiva de los Municipios, a favor de los demás entes políticos
territoriales, se extiende sólo a las personas jurídicas estatales creadas por
ellos, pero no a concesionarios ni a otros contratistas de la Administración
Nacional o de los Estados.
Artículo 180 de C.N.R.B.V. (leer)
DOMICILIO Y RESIDENCIA EN MATERIA TRIBUTARIA.
Existe la tendencia de independizar el concepto tributario de las normas
del derecho civil. El elemento subjetivo intencional que caracteriza el
domicilio civil es difícil de establecer. El derecho tributario, que
necesariamente es más pragmático, da prioridad a las situaciones objetivas
En verdad, aunque la legislación tributaria no pudo sustraerse totalmente a
la influencia del derecho civil, advertida la insuficiencia de la noción de
domicilio, otorgó preferencia al lugar de presencia efectiva y prolongada del
contribuyente, antes que al lugar de su habitación permanente. El domicilio
fiscal, se ha dicho con acierto, no se halla donde se tiene el designio de
vivir y está la familia, sino allí donde la persona desarrolla su actividad, en
el sitio en que trabaja. En materia fiscal se otorga preferencia al lugar de
residencia habitual en cuanto a las personas físicas, y al centro de actividad
en lo que respecta a las personas jurídicas o colectivas
De acuerdo al Código Orgánico Tributario
Artículo 30.
Se consideran domiciliados en la
República Bolivariana de Venezuela para los efectos tributarios:
Las personas naturales que hayan
permanecido en el país por un período continuo de más de ciento ochenta y tres
(183) días en un año calendario, o en el año inmediatamente anterior al del
ejercicio al cual corresponda determinar el
tributo
Las personas naturales que hayan
establecido su residencia o lugar de habitación en el país, salvo que en el año
calendario permanezcan en otro país por un período continuo o discontinuo de
más de ciento ochenta y tres días y acrediten haber adquirido la residencia
para efectos fiscales en ese otro país.
Los venezolanos que desempeñen en
el exterior funciones de representación o cargos oficiales de la República, de
los estados, de los municipio o de las entidades funcionalmente
descentralizadas, y que perciban remuneraciones de cualquiera de estos ente
públicos.
Las personas jurídicas
constituidas en el país, o que se hayan domiciliados en él, conforme a la ley.
Parágrafo Primero: Cuando las
leyes tributarias establezcan disposiciones relativas a la residencia del
contribuyente o responsable, se entenderá como tal el domicilio. Según lo
dispuesto en este artículo.
Parágrafo Segundo: En los casos
establecidos en el numeral 2 de este artículo, la residencia en el extranjero
se acreditará ante la Administración Tributaria, mediante constancia expedida
por las autoridades competentes del Estado del cual son residentes.
Salvo prueba en contrario, se
presume que las personas naturales de nacionalidad venezolana son residentes en
el territorio nacional.
Código Orgánico Tributario
Artículo 31
A los efectos tributarios y de la
practica de las actuaciones de la Administración Tributaria, se tendrá como domicilio de las
personas naturales en Venezuela:
1. El lugar donde desarrollen sus
actividades civiles o comerciales. En los casos que tenga actividades civiles o
comerciales en más de un sitio, se tendrá como domicilio el lugar donde
desarrolle su actividad principal.
2. El lugar de su residencia,
para quienes desarrollen tareas exclusivamente bajo relación de dependencia, no
tengan actividad comercial o civil como independiente, o, de tenerla, no fuere
conocido el lugar donde ésta se desarrolla.
3. El lugar donde ocurra el hecho
imponible, en caso de no poder aplicarse las reglas precedentes.
4. El que elija la Administración
Tributaria, en caso de existir más de un domicilio según lo dispuesto en este
artículo, o sea imposible determinarlo conforme a las reglas precedentes.
Artículo 32
A los efectos tributarios y de la
práctica de las actuaciones de la Administración Tributaria, se tendrá como
domicilio de las personas jurídicas y demás entes colectivos en Venezuela:
1. El lugar donde esté situada su
dirección o administración efectiva.
2. El lugar donde se halle el
centro principal de su actividad, en caso de que no se conozca el de su dirección
o administración.
3. El lugar donde ocurra el hecho
imponible, en caso de no poder aplicarse las reglas precedentes.
4. El que elija la Administración
Tributaria, en caso de existir más de un domicilio según lo dispuesto en este
artículo, o sea imposible determinarlo conforme a las reglas precedentes.
Artículo 33
En cuanto a las personas
domiciliadas en el extranjero, las actuaciones de la Administración tributaria
se practicarán:
1. En el domicilio de su
representante en el país, el cual se determinará conforme a lo establecido en
los artículos precedentes.
2. En los casos en que no
tuvieren representantes en el país, en el lugar situado en Venezuela en el que
desarrolle su actividad, negocio o explotación, o en lugar donde se encuentre
su establecimiento permanente o base fija.
3. En le lugar donde ocurra el
hecho imponible, en caso de no poder aplicarse las reglas precedentes.
Artículo 34
La Administración Tributaria y
los contribuyentes o responsables podrán convenir adicionalmente la definición
de un domicilio electrónico, entendiéndose como tal a un mecanismo tecnológico
seguro que sirva de buzón de envió de actos administrativos.
Sin perjuicio de lo previsto en
los artículos 31, 32, y 33 de este Código, la Administración Tributaria
Nacional, a los efectos de los tributos nacionales, podrá establecer un
domicilio especial para determinados grupos de contribuyentes o responsables de
similares características, cuando razones de eficiencia y costo operativo así
lo justifiquen.
Artículo 35.
Los sujetos pasivos tienen la
obligación de informar a la Administración Tributaria, en un plazo máximo de un
(1) mes de producido, los siguientes hechos:
1. Cambio de directores,
administradores, razón o denominación social de la entidad;
2. Cambio del domicilio fiscal;
3. Cambio de la actividad
principal, y
4. Cesación, suspensión o
paralización de la actividad económica habitual del contribuyente.
Parágrafo Único: La omisión de
comunicar los datos citados en los numerales 1 y 2 de este artículo hará que se
consideren subsistentes y validos los datos que se informaron con anterioridad,
a los efectos jurídicos tributarios, sin perjuicio de las sanciones a que
hubiere lugar
TEMA N° 06
EL OBJETO DE LA OBLIGACIÓN
TRIBUTARIA
OBJETO DE LA OBLIGACIÓN Y OBJETO DEL TRIBUTO.
El objeto de la obligación tributaria corresponde a la prestación que debe
cumplir el sujeto pasivo, esto es, el pago de una suma de dinero en la
generalidad de los casos, o la entrega de cantidades de cosas en las situaciones
especiales en que el tributo sea fijado en especies;
El objeto del tributo, en cambio, es el presupuesto de hecho que la ley
establece como determinante del gravamen: la posesión de riqueza (capital o
renta), realización de un acto, condición económica que el legislador elija
como susceptible de generar un tributo.
El objeto del impuesto, pues, constituye el presupuesto o antecedente de la
obligación, el objeto de la obligación es la prestación que deriva mediatamente
de aquel.
-
Naturaleza de la Prestación.
Conforme a la posición adoptada, la prestación objeto de la obligación
tributaria consiste exclusivamente en un dare. Las otras
exigencias o deberes que la ley impone al deudor y aun a los terceros, no
integran las obligación tributaria; con referencia al primero (deudor),
forma parte integrante de la relación jurídico-tributaria pero son extrañas,
paralelas o complementarias a la obligación, y en cuanto a los terceros
(responsables o no), son cargas públicas destinadas a facilitar la determinación
y recaudación de los tributos. En esta categoría deben incluirse las exigencias
sobre presentación de declaraciones o informaciones, deber de aceptar
investigaciones de carácter fiscal. Etc.
-
Objeto de la obligación
Tributaria.
Estos deberes pueden consistir en facere o un non
facere, generalmente lo primero, se vincula con el cumplimiento
de la obligación; se trataría, en suma, de una obligación principal y de otras
obligaciones accesorias o secundarias, pero surgidas de un tronco común. Actúan
paralelamente pero al margen de la obligación.
Los principales Deberes de hacer, consisten en la
presentación de denuncias o declaraciones por parte del deudor o de terceros,
con respecto a bienes, actos o hechos imponibles; exigir libros, documentos y
antecedentes relacionados con aquéllos; otorgar comprobantes; proporcionar
informes y efectuar comunicaciones en forma verbal o escrita; comparecer ante
las oficinas de la administración tributaria cuando fuere requerida la
presencia personal.
Deberes de no hacer: no destruir libros y documentos por el tiempo que fijen
leyes y reglamentos; tolerar inspecciones en libros y documentos y visitas
domiciliarias en lugares y establecimientos donde desarrollan actividades
sujetas a obligaciones fiscales o a los bienes que constituyan materia
imponible; en ciertas actividades especiales, admitir intervenciones de
carácter permanente, etc.
-
Impuestos Periódicos o Instantáneos.
El objeto de la obligación puede consistir en una prestación única o
en una prestación periódica, según que el presupuesto de hecho
corresponda a una circunstancia aislada o a una situación de carácter
permanente que se prolonga en el tiempo.
En el caso de los impuestos instantáneos, como el de timbres
fiscales, impuestos al consumo, etc., la prestación es única, pues la
obligación es una sola, y si el hecho imponible se reprodujere en el futuro,
daría nacimiento a nuevas obligaciones independientes de las precedentes.
En los impuestos periódicos (ganancias) la obligación se
repite y renueva automáticamente, hasta que cese o desaparezca la circunstancia
que la motivó, pero debe tenerse en cuenta que no se trata de la misma
obligación cuyo cumplimiento se reparte
en el tiempo, sino de operaciones separadas, que renacen al reproducirse la
situación de hecho (el presupuesto) que determina la imposición
EL HECHO IMPONIBLE
Noción y Terminología:
Llamamos hecho imponible al acto, conjunto de actos, situación,
actividad o acontecimiento que, una vez sucedido en la realidad, origina el
nacimiento de la obligación tributaria y tipifica el tributo que será objeto de
la pretensión fiscal.
Como cualquier otra norma jurídica, la reguladora de obligaciones que
instituye el tributo presenta una estructura lógica basada en un supuesto de
hecho al que asocia determinados efectos en caso de configurarse tal hecho en
la realidad.
La legislación y la doctrina asignan distintos nombres a este elemento
básico de la obligación tributaria al que hemos llamado “hecho imponible”. Esta
variedad de denominaciones se debe no solamente a los diferentes idiomas en que
se expresan las leyes o doctrinas de diferentes países, sino también a las
diversas tradiciones o enfoques.
Varios autores prefieren la expresión soporte fáctico; algunos utilizan la
voz objeto del tributo, otros denominan este concepto como hecho tributario;
cierta doctrina se inclinó por la locución situación jurídica
tributaria.
No obstante, la denominación que con más fuerza se ha opuesto a la de hecho
imponible es la de presupuesto de hecho, que aceptan encumbrados autores como
Valdés Costa mediante garantía real o con privilegios especiales”
En materia legislativa, la ley general tributaria española define el
concepto en cuestión en su art. 28: “El hecho imponible es el presupuesto de
naturaleza jurídica o económica fijado por la ley para configurar cada tributo
y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria”.
Por el contrario, el Modelo de Código Tributario y la generalidad de los
códigos que lo tomaron como fuente optaron por la denominación presupuesto de
hecho.
Dice el art. 18 del Modelo: “ La obligación tributaria surge entre el
Estado u otros entes públicos y los sujetos pasivos en cuanto ocurre el
presupuesto de hecho previsto en la ley. Constituye un vinculo de carácter
personal, aunque su cumplimiento se asegure
Precisiones Acerca del Hecho Imponible:
A pesar de que en los últimos años han surgido destacados detractores de la
importancia del hecho imponible y de su denominación, se sigue creyendo que es
el elemento jurídico de mayor importancia dentro del derecho tributario actual.
Del concepto que estamos examinando extraeremos las siguientes precisiones:
El hecho imponible puede describir actos, hechos o situaciones ajenos a
toda actividad o gasto estatal (impuestos), o consistir en una actividad
atinente al obligado (tasas), o en un beneficio derivado de una actividad o
gasto del Estado (contribuciones especiales).
El acaecimiento del hecho imponible en el mundo fáctico tare como principal
consecuencia la potencial obligación de una persona de pagar tributo al fisco.
Denominamos acaecimiento a la producción real de la imagen abstracta que
formula la norma legal.
La hipótesis legal condicionante que llamamos “hecho imponible” debe estar
descripta por la norma en forma completa para permitir conocer con certeza
cuáles hechos o situaciones engendran potenciales obligaciones tributarias
sustanciales. Esta descripción completa es “tipificadora” del tributo, es
decir, permite diferenciar a los tributos in genere (impuestos de tasas
y de contribuciones especiales) y también in specie (diversos impuestos
entre si, o contribuciones especiales entre si).
La creación normativa de un tributo implica que su hecho imponible debe
contener los siguientes elementos: la descripción objetiva de un hecho o
situación (aspecto material); los datos necesarios para individualizar a la
persona que debe encuadrarse en una de las situaciones previstas por la norma
como hipótesis condicionante (aspecto personal)
El momento que debe configurarse o tenerse por configurada la realización
del hecho imponible (aspecto temporal), y finalmente el lugar donde debe
acaecer o tenerse por acaecida la “realización” del hecho imponible (aspecto
espacial).
Pero es inútil buscar en la “hipótesis”, elementos que ella no posee
(sujeto activo, sujetos pasivos, elementos de mensuración), ya que estos
aspectos no se encuentra en la “condición”, sino en la “consecuencia” de la
realización de la hipótesis, consistente en el mandato de pago conectado al
hecho imponible como efecto jurídico de su realización.
Es destacable lo que afirma Queralt y sus colaboradores. Puede aceptarse
que el hecho imponible ha disminuido en su relevancia por cuanto ya no es capaz
de condensar en su seno toda la disciplina jurídica que encierra la
tributación. Sin embargo, el hecho imponible se revaloriza, al asumir la
cualidad de presupuesto legitimador del tributo, pues es en él donde deben
manifestarse los criterios de capacidad económica y en general de justicia, que
autorizan al legislador a imponer la prestación cuando ha sido realizado por un
particular.
Aspectos del Hecho Imponible.-
Se comprenden aquí los aspectos que deben configurarse en los hechos
imponibles de los distintos tributos que integran un régimen legal. la
presencia de estos aspectos es necesaria para analizar si estamos ante un
supuesto jurídico que funciona correctamente como condición para que su
configuración haga surgir el mandato de pago.
Es imprescindible diferenciar el tópico que ahora se aborda de los
elementos que integran la relación jurídica tributaria sustantiva. Estos
últimos son los ingredientes de dicha relación jurídica genéricamente
contemplada y válidos, por tanto. Para todos los tributos componentes de un
determinado conjunto normativo, sea éste nacional, estadal (provincial) o
municipal.
Acá, indagamos en el interior de sus elemento más importante(“el hecho
imponible”), en todos y cada uno de los tributos en particular para fijar
conceptos básicos respecto de sus aspectos material, personal, espacial y
temporal.
Aspecto Material
Consiste en la descripción abstracta del hecho que el destinatario legal
tributario realiza o la situación en que se halla. Es el núcleo del hecho
imponible, y es tanta su importancia que algunos confunden este aspecto con el
propio hecho imponible.
El aspecto material del hecho imponible es el elemento descriptivo,
al cual, para completar el supuesto hipotético, se le adicionan los restantes
elementos (personal, espacial y temporal).
Este elemento siempre presupone un verbo (es un hacer, dar, transferir,
entregar, recibir, ser, estar, permanecer, adquirir, vender, comprar,
escriturar, ganar, importar, etc.,)
Esto verbos, a su vez, pueden referirse a bienes físicos (p. ej.,
combustibles, alcoholes, automotores, residencias, etc.), a operaciones
jurídicas (p.ej., préstamo de dinero, contratación de un seguro, registro de un
inmueble, etc.), o a conceptos que el derecho tributario adopta, aun cuando no
cuenten con una definición exactamente similar en el derecho privado (p.ej.,
renta o patrimonio).
Hechos o situaciones que pueden constituirse en aspectos materiales del
hecho Imponible.-
Esto implica confeccionar un elenco de los principales elementos objetivos
de los diversos tributos individualmente considerados, tarea que resulta
difícil sin referirse a un esquema legislativo concreto.
A título de orientación, Sáinz de Bujanda (Lecciones de derecho financiero.
P. 172) propone el siguiente esquema.
Un acontecimiento material o un fenómeno de consistencia económica,
tipificados por las normas tributarias y trasformados, consiguientemente, en
figuras jurídicas dotadas de un tratamiento determinado por el ordenamiento
positivo.
Un acto o negocio jurídico, tipificado por el derecho privado o por otro
sector del ordenamiento positivo y asumido como “hecho imponible” por obra de
la ley tributaria.
El estado, situación o cualidad de una persona.
La actividad de una persona no comprendida dentro del marco de un accionar
específicamente jurídico.
La mera titularidad jurídica de cierto tipo de derechos sobre bienes o cosas,
sin que ello se adicione acto jurídico alguno del titular.
En conclusión, el aspecto material
del hecho imponible es el acto, hecho, conjunto de hechos, negocio, estado o
situación que grava, que caracteriza o cualifica el tributo, y que en los países
desarrollados consiste generalmente en una manifestación de capacidad
económica, sea como renta, como patrimonio o como gasto.
Aspectos materiales del hecho
imponible en algunos de los principales impuestos nacionales.
-
En el Impuesto Sobre la Renta
-
Artículo 1.- los enriquecimientos anuales, netos y
disponibles obtenidos en dinero o en especie, causarán impuestos según las
normas establecidas en la Ley
-
En el Impuesto al Valor Agregado
-
Artículo 1.- Se crea un impuesto al valor agregado, que
grava la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la
importación de bienes, según se especifica en esta Ley .
-
Y todo aquello que represente riqueza o ganancias, que en
todo caso es el elemento material.
Aspecto Personal.
-
Este elemento está dado por aquella persona que realiza
el hecho o se encuentra en la situación que fue descrita al definir la ley el
elemento material. Este realizador o encuadrado puede ser denominado
“destinatario legal tributario”.
-
Hay que establecer diferencia entre el realizador del
hecho imponible, por un lado, y el sujeto pasivo de la relación jurídica
tributaria sustancial, por el otro, tiene sus bemoles y ocasiona confusiones
-
Para aclarar y deslindar las cosas.
-
Para ello se impone una acotación previa: no es lo mismo
discurrir sobre los sujetos pasivos de la relación tributaria principal que
hablar sobre el aspecto personal del hecho imponible.
-
El primer tópico toma la obligación tributaria en
abstracto y estudia cómo las distintas legislaciones regulan las situaciones de
todos aquellos que están compelidos a pagar el tributo al fisco en la forma y
oportunidad debida. Lo más por la simple razón de ser los deudores a título
propio o contribuyentes, y otros, que por razones que ya vimos, están
constreñidos a cubrir la carga tributaria ajena (acompañados o no por dichos
contribuyentes).
-
Pero los estudios sobre sujeción pasiva no se refieren a
ningún tributo en particular ni a una persona concreta respecto de la cual el hecho imponible se
verifica; se centra en todas aquellas personas capaces de ubicarse en el polo
negativo de la relación jurídica tributaria obligacional.
-
Contrariamente, el aspecto personal del hecho imponible
que ahora abordamos, toma como conocidos los preceptos precedentes y se dirige
a cada uno de los hechos imponibles de los tributos que integran el repertorio
objeto de análisis. La labor consiste en desmenuzar cada gravamen y, luego de
detectado el núcleo de su hecho imponible (su aspecto material), indagar quién
fue el realizador o el encuadrado. La deuda concierne solamente al que llevó a
cabo el hecho, acto o negocio gravado o el que estuvo en el estado o la
situación que origino la obligación. O sea al personaje que denominamos
“destinatario legal tributario”.
-
Aclarado lo anterior, basta con decir que el elemento
personal está dado por aquel que realiza el hecho o se encuadra en la situación
que fueron descritos por el “elemento material” del hecho imponible. Como
gráficamente expresa García Vizcaíno estamos hablando de los “protagonistas del
hecho imponible”(Derecho Tributario, t. I,p.313)
En el Impuesto Sobre la Renta
Son destinatarios legales tributarios las personas
de existencia visible o ideal que obtienen lo que la ley considera “ganancias
gravables”, que son todas aquellas conseguidas en el país o en el exterior,
conforme a lo que se señala la ley. En este impuesto, los destinatarios legales
del tributo son designados “contribuyentes”. Algunas veces quedan instituidos solitariamente en este papel,
pero en otras están acompañados de un responsable solidario ( p.ej, el director
de una sociedad es responsable solidario junto con la sociedad, que es la
contribuyente). En otras ocasiones, el legislador excluye al destinatario legal
del tributo de la relación sustancial y designa un sustituto
Aspecto Espacial.
-
Es el elemento del hecho imponible que indica el lugar en
el cual el destinatario legal tributario realiza el hecho o se encuadra en la
situación descrita por el aspecto material, o el sitio en el cual la ley tiene
por realizado dicho hecho o producida tal situación.
-
A los efectos del aspecto espacial, es necesario tener en
cuenta los denominados “criterios de atribución de potestad tributaria”,
los cuales son determinantes según tres tipos de pertenencia: política, social
y económica.
-
Pueden quedar obligados a tributar todos aquellos que
hayan nacido en el país (ya sea que se hallen domiciliados en su territorio o
fuera de él). En este caso se habrá tenido en cuenta, para atribuir potestad
tributaria, la pertenencia política (principio de la nacionalidad), y no
interesará el lugar donde acaeció el hecho imponible. Ello porque el nacimiento
de la obligación tributaria depende de un elemento- nacionalidad- ajeno al
hecho imponible.
-
También pueden quedar sujetas a tributación aquellas
personas que se domicilien o que residan dentro o fuera del país; en ese caso
se tiene en cuenta la pertenencia social ( principio del domicilio o
residencia).
-
Si se adopta en un impuesto el principio de la
residencia, respecto de ese tributo se está utilizando el criterio llamado de
la “renta mundial”, y en tal caso pierde relevancia el lugar de verificación
del hecho imponible.
-
Por último, debe también tenerse en cuenta la pertenencia
económica cuando se establece como criterio atributivo de la potestad
tributaria la circunstancia de que se posean bienes y obtengan rentas o se
realicen actos o hechos dentro o fuera del territorio del ente impositivo
(principio de “la fuente” o de “la radicación”).
-
En este último supuesto, el elemento espacial del hecho
imponible es el lugar donde este acaeció, es decir, donde se desarrollan
actividades, se obtienen rentas, o se poseen bienes constitutivos de un
patrimonio.
Aspecto Temporal.
Este aspecto es el indicador del momento en que se configura, o el
legislador tiene por configurada, la descripción del comportamiento objetivo
contenido en el “aspecto material” del hecho imponible.
No interesa que la circunstancia hipotética sea de “verificación
instantánea” (o sea que tal circunstancia se configure en un preciso instante)
o que, al contrario, sea “de verificación periódica”(es decir, que dicha
circunstancia deba ocurrir a lo largo de una sucesión de hechos producidos en
distintos momentos) . Ello sucede por la necesidad de que el legislador tenga
por realizado el hecho imponible en una concreta unidad de tiempo, aun cuando
para eso deba recurrir a la ficción jurídica.
La ley requiere fijar un exacto momento porque éste es fundamental para
diversos aspectos relativos a la debida aplicación de la ley tributaria
(problema de la retroactividad, plazo desde el cual se comienza a contar la
prescripción, plazo a partir del cual la obligación devenga intereses
moratorios, etcétera).
Como se ve este aspecto temporal en el I.S.L.R.
En este tributo, y para gran parte de sus contribuyentes, los ingresos
computables son los obtenidos en el año fiscal, coincidente con el año
calendario (1º de enero a 31 de diciembre). La verdad que el hecho imponible se
está generalmente realizando durante todo el período, ya que las ganancias
comprendidas son habitualmente las periódicas. Pero la ley tributaria necesita
un momento de realización. Por eso se recurre a una ficción jurídica, y el
hecho imponible del Impuesto Sobre las Rentas se tiene por configurado a las 24
horas del día 31 de diciembre de cada año ( o sea, el último instante del
período dentro del cual se computan las ganancias obtenidas).
OBLIGACIONES PROVENIENTES DE ACTIVIDADES ILÍCITAS O INMORALES
La imposición de actos o negocios ilícitos o inmorales ha suscitado vivas
discusiones y generado serias dudas.
Algunos doctrinarios y no pocos tribunales han expresado que tales
actividades no deben ser gravadas, porque de orto modo el Estado estaría
enriqueciéndose con actos prohibidos por él, y en cierta forma asociándose a la
ilegalidad y sacando provecho de ella.
Estas teorías tienen su basamento en el derecho privado, en el cual es
unánime la condena a las obligaciones derivadas de operaciones ilícitas o
inmorales. El derecho civil las reprueba e invalida los instrumentos
respectivos.
Pero en derecho tributario la cuestión se presenta distinta. El hecho
imponible de la obligación tributaria es un hecho económico con trascendencia
jurídica, cuya elección por el legislador debe servir de índice de capacidad
contributiva. La validez de la acción en derecho privado, su juricidad o
antijuricidad en derecho penal, su compatibilidad o no con los principios de la
ética y con las buenas costumbres, parecería carecer de importancia para la
incidencia tributaria, y ello haría factible y valida la imposición de las
actividades ilícitas o las inmorales
¿Cuáles son las dudas?.
¿Deberá la ley gravar el resultado de operaciones que el Estado prohíbe o
reprueba? En cambio, ¿es justo que el enriquecido con una actividad ilícita o
inmoral resulte con mejor tratamiento fiscal que quien realiza actividades
lícitas?
La doctrina predominante en derecho tributario se inclina por la
gravabilidad. Si bien hay divergencias, ellas más bien parecen radicar en si la
imposición debe ser plena o si deben operar ciertas restricciones.
Se concuerda con las doctrinas que
se pronuncian por la imposición sin restricciones
La exención produciría un resultado contradictorio, porque otorgaría a los
contraventores, a los marginales, a los ladrones, a los funcionarios corruptos,
a quienes se lucran con el robo, la estafa o el juego de azar, a los
explotadores de prostíbulos, etc., la ventaja adicional de la exoneración
tributaria, de la cual no gozan los contribuyentes con igual capacidad
contributiva derivada de la práctica de actividades, profesiones o actos
lícitos.
A veces el recaudador tributario llegará tarde, porque se le habrá
adelantado el juez penal cuya obligación es decomisar los efectos provenientes
del delito, o sea, obviamente, los réditos económicos obtenidos.
La indiferencia del derecho tributario con respecto a las consideraciones
civiles y penales no significa que en seta rama del derecho prevalezca un
concepto ético distinto. Lo que sucede es que el aspecto que interesa para la
tributación es el económico del hecho generador, o sea, su aptitud para servir
de índice de capacidad contributiva. En tal sentido, el fisco tiene neutralidad
moral. Ella se expresa quizás un tanto cínicamente mediante el principio pecunia
non olet, acuñado por el emperador Vespasiano en época de los romanos. De
allí que el fin o inmoral de negocios o actos jurídicos no excluye la
tributación en tanto sus resultados provoquen efectos pecuniarios positivos. Lo
contrario significaría violar el principio de igualdad en contra de quienes
obtienen resultados económicos favorables en virtud de actos o negocios
lícitos.
En algún fallo se ha dicho que es improcedente la tributación de las
actividades ilícitas, porque eso implicaría “legitimar” por vía indirecta
actividades prohibidas por la legislación. Pero gravar no significa legitimar.
El Estado necesita recaudar, y las actividades ilícitas a veces producen
importantes réditos económicos. Antes de legitimar, la pretensión fiscal se
orienta a reparar de alguna manera el perjuicio que infligen al cuerpo social
las actividades ilícitas.
TEMA Nº 7
LA DETERMINACIÓN TRIBUTARIA
DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
La Jurisprudencia al referirse a la Determinación de la Obligación
Tributaria, ha dejado asentado que no hay que confundir la determinación del
tributo con su liquidación, pues, según el Diccionario de la Real Academia
Española, “determinar” significa “fijar los términos de una cosa; distinguir,
discernir, señalar, fijar una cosa para algún efecto”(Sentencia de la Sala
Política Administrativa de La Corte Suprema de Justicia de fecha 05 de mayo de
1984).”
La liquidación es el resultado material y jurídico de la determinación tributaria.
El artículo 116 del Código Orgánico Tributario (1994) describía la
determinación de la obligación tributaria en los términos siguientes: “La
Determinación o liquidación es el acto o conjunto de actos que declara la
existencia y cuantía de un crédito tributario o su existencia”
El Código Orgánico Tributario (2001)dispone en el Artículo 127: “La Administración
Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización y determinación
para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias”
Carlos M Giuliani Fonrouge expresa que la Determinación de la Obligación
Tributaria es la creación y exteriorización de cada caso particular de la
situación objetiva contemplada en la ley. La determinación es el proceso que
tiende a individualizar el mandato establecido por la ley.
Y termina diciendo “el acto o
conjunto de actos emanados de la administración, de los particulares o de ambos
coordinadamente, destinados a establecer en caso particular, la configuración
del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y el alcance de la
obligación.
C.O.T. Artículo 130. Los
contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la Ley cuya
realización origina el nacimiento de una obligación tributaria, deberán
determinar y cumplir por sí mismos dicha obligación o proporcionar la
información necesaria para que la
determinación sea efectuada por la Administración Tributaria, según lo
dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario.
Para la doctrina latinoamericana del Derecho Tributario acoge unánimemente
la tesis de que la determinación es exclusivamente declarativa de una obligación
precedente, que se origina cuando se materializa el hecho imponible.
Se podría agregar que la determinación de la obligación tributaria, es un
acto simple o complejo de naturaleza administrativa, que necesita de un
procedimiento para dictarlo y que puede ser cumplido tanto por la
administración tributaria como por el contribuyente o por ambos.
EFECTOS DE LA DETERMINACIÓN
TRIBUTARIA
La determinación de la obligación tributaria tiene los siguientes efectos:
Efecto Declarativo, la deuda impositiva nace al producirse la circunstancia
de hecho que de acuerdo a la ley da lugar al tributo. El Modelo de Código
Tributario de la Organización de Estados Americanos y del Banco Interamericano
de Desarrollo en su artículo 37, establece: “la obligación tributaria nace al
realizarse el hecho generador”
Efecto Constitutivo, no basta que se cumpla las circunstancia de hecho
previstas por la ley como determinantes del tributo, sino que es necesario un
acto expreso de la administración estableciendo la existencia de la obligación y precisando su monto, esto es, fijando el an
debeatur y el quantum debeatur.
Se puede concluir diciendo que la obligación nace al realizarse el hecho
imponible y se determina mediante la constitución de un acto administrativo
EL PROCEDIMIENTO DE LA DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
La Autodeterminación, llamada igualmente determinación impropia, que es la
realizada por el sujeto pasivo, una vez ocurridos los hechos previstos en la
ley como generadores de la obligación tributaria
- La Determinación de oficio
a.- sobre base cierta
b.- Sobre Base
Presunta
- La Determinación Mixta
De lo dicho se concluye que en nuestro sistema tributario existe un orden
de prelación en las distintas formas de llevarse a cabo el proceso de
Determinación de la Obligación Tributaria, a saber:
- En primer lugar
corresponde al sujeto pasivo, quien deberá determinar y cumplir por si
mismo la obligación tributaria derivada u originada de los hechos
imponibles en los cuales se encuentre involucrado (autodeterminación).
- De no estar prevista
o consagrada en la Ley especial respectiva la autodeterminación, se le
impone al sujeto pasivo de la relación Jurídico-Tributaria, la obligación
de proporcionar la información necesaria (declaración del hecho imponible)
para que la determinación sea efectuada por la Administración.
- La Administración
procederá a la determinación oficiosa sólo en las situaciones expresamente
indicadas en el Código Tributario o en las Leyes Tributarias especiales.
Seguidamente procedemos a analizar cada una de estas situaciones:
DETERMINACIÓN A CARGO DEL SUJETO PASIVO DE LA RELACIÓN JURÍDICO-TRIBUTARIA
O AUTODETERMINACIÓN.
Esta determinación se efectúa sobre la base de declaraciones juradas que
deberán presentar los sujetos obligados, dentro de los plazos y bajo las
condiciones que establezcan, en cada caso, las normas legales y reglamentarias
pertinentes; en dichas declaraciones se deberán especificar, detalladamente,
todos los elementos relacionados con la materia imponible, incluyendo
deducciones, rebajas, beneficios fiscales, etc., y al fijar la base imponible
aplicar la alícuota con la precisión del monto a pagar (autoliquidación) y
proceder, en consecuencia, al pago correspondiente en las Oficinas recaudadoras
establecidas al efecto.
La autodeterminación es definitiva y responsabiliza al sujeto pasivo por su
contenido y resultado, sin perjuicio de una posterior verificación y eventual
rectificación por parte de la Administración Tributaria, la cual deberá siempre
revisar y corregir, si es necesario, estas declaraciones y auto liquidaciones
del sujeto pasivo.
La Determinación de oficio, es aquella realizada por la Administración sin
la cooperación del sujeto pasivo y procede:
C.O.T., Artículo 130(2ª parte). La Administración Tributaria podrá proceder
a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presuntiva, así
como solicitar las medidas cautelares conforme a las disposiciones de este
Código, en cualesquiera de las siguientes situaciones:
- Cuando la
declaración ofreciera dudas relativas a su veracidad o exactitud.
- Cuando el
contribuyente, debidamente requerido conforme a la ley, no exhiba los
libros y documentos pertinentes o no aporte los elementos necesarios para
efectuar la determinación.
- Cuando la
declaración no esté respaldada por los documentos, contabilidad u otros
medios de que permitan conocer los antecedentes, así como el monto de las
operaciones que deban servir para el cálculo del tributo.
- Cuando los libros,
registros y demás documentos no reflejen el patrimonio real del
contribuyente.
- Cuando así lo
establezca este Código o las leyes tributarias, las cuales deberán señalar
expresamente las condiciones y requisitos para que proceda.
EL SISTEMA DE DETERMINACIÓN DIRECTA O SOBRE BASE CIERTA PROCEDE:
Cuando la Administración dispone de
todos los antecedentes relacionados con los presupuestos de hecho: vale decir,
cuando a través de elementos ciertos y veraces se pueden conocer con exactitud
tanto las características y dimensiones del hecho imponible o generador de la
obligación tributaria, como la efectividad y magnitud económica de las
circunstancia comprendidas en la realización de aquellos supuestos fácticos,
dados en el caso que analiza e investiga.
•
Artículo 131. Los elementos informativos y los datos precisos
que obtiene la Administración les pueden ser suministrados por terceros
relacionados, de alguna manera, con la ocurrencia de aquel hecho, en cuyo caso
la Administración deberá siempre verificar y constatar la fuente de estas
informaciones; o bien puede la Administración obtener o recabar toda la
información por acción directa como resultado de su acción fiscalizadora.
Los elementos así recabados deben permitir una
apreciación cierta y directa de la materia imponible, pues de lo contrario no
estaríamos frente a una verdadera determinación directa o sobre base cierta.
Ahora bien, si la Administración no le ha sido posible obtener los
antecedentes, documentos y demás elementos que le permitan efectuar una
determinación directa;
-
bien sea por que el sujeto pasivo haya incumplido su
obligación de declarar el hecho imponible, estando obligado a ello,
-
bien porque habiendo hecho su declaración ésta ofrezca
fundadas dudas acerca de la sinceridad de los datos contenidos en ella;
-
bien porque los datos estén incompletos, o no merezcan fe
y en todo caso el sujeto pasivo no lleve ni posea los libros y comprobantes en
los cuales se fundamenta sus declaraciones;
-
bien que teniéndolos se niegue a presentarlos a pesar de
habérseles requerido formalmente, por la Administración Tributaria, para
verificar el cumplimiento de las disposiciones legales tributarias a su cargo;
-
y además a la Administración le sea imposible obtener de
alguna manera la información directa o sobre base cierta, es que le es
permitido, a dicha Administración, acudir a los indicios o presunciones para
llevar a cabo la tarea de determinación sobre
base presunta.
Estos indicios o presunciones están constituidos por el conjunto de hechos
y circunstancias que, por su vinculación o conexión normal con los previstos
legalmente como presupuestos materiales del tributo, permiten establecer o
presumir, en el caso particular que se analiza, la existencia y cuantía de la
obligación tributaria.
Evidentemente estos indicios o presunciones deber guardar una adecuada y
normal relación con la situación que se analiza; como señala la doctrina:
<<deben ser motivo de discreta y razonable aplicación>>para evitar
así la arbitrariedad en la utilización de estos elementos.
Artículo 132.
2. SOBRE BASE PRESUNTA, cuando la
administración no cuenta con ciertos elementos informativos necesarios para la
determinación cierta, entonces procede a realizarla por presunciones e
indicios. En merito a los elementos , hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión con el hecho
generador de la obligación tributaria permitan determinar la existencia y
cuantía de la misma. La Administración Tributaria procederá a determinar los
tributos sobre base presunta en los siguientes casos:
- Cuando los
contribuyentes o responsables se opongan u obstaculicen la iniciación o
desarrollo de las facultades de fiscalización de la Administración
Tributaria, de manera que imposibiliten el conocimiento de las
operaciones.
- Llevar dos o más
sistemas de contabilidad con distinto contenido (defraudación)
- No presentar los
libros y registros de la contabilidad, la documentación comprobatoria o no
proporcionen las informaciones relativas a las operaciones registradas.
- Ocurra alguna de las
siguientes irregularidades: a) omisión de registro de operaciones y
alteración de ingresos, costos y deducciones; b) registros de compras,
gastos o servicios no realizados o no recibidos; c) omisión o alteración
en los registros de existencias a precios distintos de los de costo; d) no cumplan con las obligaciones
sobre valoración de inventarios o no establezcan mecanismos de control de
los mismos.
- Se adviertan otras
irregularidades que imposibiliten el conocimiento cierto de las
operaciones, las cuales deberán
justificarse razonadamente.
DETERMINACIÓN MIXTA
En aquellos casos en que no prevé la autodeterminación, sino que se le
impone al sujeto pasivo la obligación de proporcionar a la Administración toda
la información de la obligación tributaria, también se le impone al sujeto
pasivo la obligación de presentar declaración jurada en los términos, plazos y
condiciones que deberán señalar las normas legales y reglamentarias; en estos
caso las <<declaraciones juradas>> constituyen un medio de
información para la Administración Tributaria, de la existencia o realización
de hechos imponibles y, así, estas <<declaraciones>>deben,
igualmente, contener todos los datos precisos para hacer conocer a la
Administración Tributaria los elementos requeridos para que pueda ella proceder
a una exacta determinación de la obligación tributaria que pueda surgir.
EL SECRETO DE LAS DECLARACIONES.
Las declaraciones e informaciones aportadas por los contribuyentes y los
datos que la administración haya podido obtener deben ser secretas en beneficio
del deudor, aunque esté interesada en ello la colectividad. Así mismo, las
informaciones y documentos que la Administración Tributaria obtenga de los
contribuyentes, responsables y terceros, por cualquier medio, tendrán carácter
reservado.
Solo serán comunicadas a la autoridad jurisdiccional, mediante orden de
ésta, o de oficio, cuando fuere legalmente procedente.
También podrán ser comunicadas en los demás casos que establezcan las
leyes.
El secreto o carácter reservado de la información no impide que la
Administración Tributaria pueda delegar tareas de recaudación, cobro,
administración, levantamiento de estadísticas, procesamiento de datos e
información en organismos o empresas especializadas, siempre que éstos acuerden
con la Administración Tributaria los medios necesarios para mantener el secreto
y reserva previstos en este artículo y se obliguen a no divulgar, reproducir o
utilizar la información obtenida.
Artículo 127.
La Administración Tributaria
dispondrá de amplias facultades de fiscalización y determinación para comprobar
y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias, pudiendo
especialmente:
(leer todos los numerales del
artículo).
CONTENIDO DEL ACTO
El acto de determinación debe contener los siguientes requisitos a saber:
1.
Lugar y fecha de emisión
- Datos personales del
contribuyente.
- Lapso Fiscal
correspondiente
- La Base Imponible
- El Gravamen
adeudado, multas, intereses, actualización monetaria.
- Disposiciones
legales invocadas.
- Cuando se practiquen
sobre base presunta, debe fundamentarse.
Firma del funcionario.
La determinación realizada debe ser notificada al contribuyente o
responsable para que sea eficaz, en alguna de estas formas:
Personalmente, entregándola contra recibo.
Se tendrá también notificado personalmente el contribuyente o responsable
que realice cualquier actuación que implique el conocimiento del acto, desde el
día en que se efectuó dicha actuación.
Por correspondencia postal certificada o telegráfica dirigida a su
domicilio con acuse de recibo por la Administración tributaria del cual se le
dejará constancia al destinatario en la que conste la fecha de entrega.
Por constancia escrita entregada por funcionario de la Administración
tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable.
Esta notificación se hará a persona adulta que habite o trabaje en dicho
domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, del cual se dejará
copia para el contribuyente o responsable, en la que conste la fecha de
entrega. En caso de negativa a firmar, el funcionario dejará constancia de ello
y fijará copia de dicha notificación en la puerta de la sede del domicilio.
ž
Por aviso
Por aviso, cuando no haya podido determinarse el domicilio del
contribuyente o responsable, conforme a lo previsto en el Código Orgánico
Tributario o cuando fuere imposible efectuar notificación personal, por
correspondencia o por constancia escrita. La notificación por aviso se hará
mediante publicación que contendrá resumen del acto administrativo
correspondiente, dicha publicación deberá efectuarse por una sola vez en uno de
los periódicos de mayor circulación de la capital de la República o de la
ciudad sede de la Administración Tributaria que haya emitido el acto. Deberá
igualmente fijarse el referido aviso en el domicilio del contribuyente o
responsable si fuere conocido, o a falta de tal conocimiento en el último
domicilio, de lo cual se dejará constancia en el expediente.
Las notificaciones se practicarán en día y hora hábiles. Si fueren
efectuadas en día inhábil, se entenderá realizada el primer día hábil
siguiente.
Cuando la notificación no sea practicada personalmente, solo surtirá
efectos después del décimo día hábil siguiente de verificada.
LA DETERMINACIÓN O CONCORDATO TRIBUTARIO:
Mourage, expresa que se trata de un contrato aparente, pues el particular
admite o reconoce la suma fijada por el fisco, de modo que su
manifestación de voluntad es de
naturaleza diferente de la del Estado; se trataría, quizá de una “formalidad
sustancial”, pero nada más (Autor citado. La Nature Juridque Des Actes
d`Imposition en revue de Sciencie Et Legislation Financieréres pp.540-544).
La determinación o concordato tributario es un acto administrativo de
carácter unilateral en el cual el contribuyente se adhiere a la determinación
de la obligación tributaria ( que no es contractual).
Para concluir se puede decir que el concordato es un acuerdo por escrito
entre el contribuyente y el fisco a fin de resolver las divergencias existentes
por el monto de la obligación tributaria
LA RECAUDACIÓN es un procedimiento
para hacer efectivo el pago de sumas de dinero de liquidaciones tributarias, ya
sean provisionales o definitivas.
Es el procedimiento para hacer efectivo el pago de sumas de dinero u otros
bienes por concepto de deuda
tributaria favor de un ente público
debidamente autorizado por la ley.
La recaudación y pago del tributo tiene que estar reglada por la ley. No se
puede exigir el pago de un tributo que no este establecido por ley alguna.
El Dr. Pérez Ayala, considera, que el procedimiento de recaudación, más que
constituir una fase autónoma dentro del procedimiento liquidatorio de gestión,
posterior a su etapa resolutiva, es, más bien, una modalidad diferente del
procedimiento de gestión: la que realiza para ejecutar los actos
administrativos producidos por el procedimiento resolutivo o liquidado que
concluye con el acto de liquidación definitiva. (Pérez Ayala, José Luís. Curso
de Derecho Tributario Tomo I. 6ª edición. Editorial de Derecho Financiero.
Editoriales de Derecho Reunidas. Madrid 1991.p.127)
El Código Orgánico Tributario en su artículo 121, dispone: “ La
Administración Tributaria tendrá las siguientes funciones: Recaudación de los
tributos, intereses, sanciones y otros accesorios”
La recaudación puede ser satisfecha por el sujeto pasivo en forma
voluntaria o por vía de apremio. ( ejecución forzosa).
El ente acreedor o recaudador siempre va ser la administración tributaria
(nacional, estadal o municipal), dependiendo del tipo de tributo, no obstante
el ente activo suele encargar la percepción del gravamen a terceros, facultándolo
mediante un mandato para tal fin y por autorización de la Ley. El sujeto activo
sigue siendo la administración tributaria quien no pierde su condición de
titular del rédito.
El ente activo puede contratar o designar a terceros como agentes de percepción
o recaudación, pero lo que no le es permitido es la contratación de terceros
para fiscalizar a los contribuyentes. Esta función es indelegable.
Las normas legales que regulan la recaudación son el Código Orgánico
Tributario, Leyes, Reglamentos y las respectivas Ordenanzas Municipales (
dependiendo del tipo de gravamen).
¿QUÉ ES LA EXENCIÓN? ¿QUÉ ES LA EXONERACIÓN?
Exención: Situación de privilegio o inmunidad que goza una persona o
entidad para no ser comprendida en una carga u obligación o para regirse por
leyes especiales
C. O . T. Artículo 73.
Exención es la dispensa total o
parcial del pago de la obligación tributaria otorgada por la ley
Exoneración es la dispensa total
o parcial del pago de la obligación tributaria concedida por el Poder Ejecutivo
en los casos autorizados por la ley
C.O.T. Artículo 74.
La ley que autorice al poder
ejecutivo para conceder exoneraciones especificará los tributos que comprenda,
los presupuestos necesarios para que proceda, y las condiciones a las cuales
está sometido el beneficio, la ley podrá facultar al Poder ejecutivo para
someter la exoneración a determinadas condiciones y requisitos.
C.o.T. Artículo 75
La ley que autorice al Poder
Ejecutivo para conceder exoneraciones, establecerá el plazo máximo de duración
del beneficio. Si no lo fija, el término máximo de la exoneración será de cinco
(5) años. Vencido el término de las exoneraciones, el poder Ejecutivo podrá
renovar hasta por el plazo máximo fijado en la ley, o en su defecto, el de este
artículo.
Parágrafo Único: Las
Exoneraciones concedidas a instituciones sin fines de lucro podrán ser por
tiempo indefinido.
C.O.T. Artículo 76.
Las exoneraciones serán
concedidas con carácter general, a favor de todos lo que se encuentren en los
presupuestos y condiciones establecidos en la ley o fijados por el Poder
ejecutivo.
Artículo 77.
Las exenciones y exoneraciones
pueden ser derogadas o modificadas por ley posterior, aunque estuvieren
fundadas en determinadas condiciones de hecho. Sin embargo, cuando tuvieren
plazo cierto de duración, los beneficios en curso se mantendrán por el resto de
dicho término, pero en ningún caso por más de cinco (5) años a partir de la
derogatoria o modificación.
Artículo 78.
Las rebajas de los tributos se
regirán por las normas de este Capítulo en cuanto le sean aplicables.
TEMA Nº 8
LA EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN
TRIBUTARIA
Artículo 39 C.O.T.
¿Por cuales medios se extingue la obligación tributaria?
1- El Pago
2- La Compensación
3- La Confusión
4- La Remisión
5- La Declaratoria de Incobrabilidad
6- La Prescripción y
7- Por
otros medios que la ley pudiera establecer ( ej. La novación, no contemplada en
nuestra legislación).
EL PAGO
Artículo 40 C.O.T.
1. ¿Quién ha de efectuar el
pago?
a)- Los sujetos pasivos
b)- Un tercero
2. ¿Sobre que aspectos se
subrogará el tercero?
Sobre los derechos, garantías y privilegios del
sujeto activo, pero no en las prerrogativas reconocidas al sujeto activo por su
condición de ente público
Ò Privilegios y Garantías
Los créditos por tributos gozan de privilegio
general sobre todo los bienes del contribuyente o responsable, y tendrán
prelación sobre los demás créditos con excepción:
1- Los garantizados con Derecho Real,(ej.
Hipotecas) y
2- Las pensiones Alimenticias, los salarios y
demás derechos derivados del trabajo y de seguridad social.
El Privilegio es extensivo a los accesorios del
crédito tributario y a las sanciones de carácter pecuniario
En el caso que ocurra concurrencia de acreedores
se concurrirá a prorrata en el privilegio en proporción a sus respectivos
montos.
Establece al normativa sustantiva tributaria que
para poder celebrar convenios con el fisco nacional para el otorgamiento de
prórrogas, fraccionamientos, plazos u otros cualesquiera facilidades de pago,
se deberá requerir que el solicitante constituya garantía suficiente sea
personal o real a favor del fisco nacional.. Ella no será requerida cuando la
administración tributaria así lo considere o que en el caso de las personas
naturales la deuda no exceda de 100 unidades tributarias y para las personas
jurídicas de 500 UT.
Ò Garantías.
La administración tributaria podrá exigir la
constitución de garantías, reales, personales, cuando considere que existiere
riesgo en el cumplimiento de la obligación tributaria.
Fianzas.
La constitución de fianzas para garantizar el
cumplimiento de la obligación tributaria, de sus accesorios y multas, éstas
deberán otorgarse en documento autenticado, por empresas de seguro o
instituciones bancarias, o por personas de reconocida solvencia económica, y
estarán vigentes hasta la extinción total de la deuda u obligación afianzada
Las fianzas deberán ser otorgadas a satisfacción
de la administración Tributaria y deberán cumplir con los siguientes requisitos
mínimos:
1- Ser solidarias; y
2- Hacer renuncia expresa de los beneficios que
acuerde la ley a favor del fiador.
A tales fines, se establecerá como domicilio
especial la jurisdicción de la dependencia de la Administración Tributaria
donde se consigne la garantía.
Cada fianza será otorgada para garantizar la
obligación principal, sus accesorios y multas, así como en los convenios o
procedimientos en que ella se requiera.
Ò Artículo 41 C.O.T.
1. ¿En donde ha de ser
efectuado el pago?
En el lugar y la forma que
indique la ley o en su defecto la reglamentación
2. ¿Cuándo ha de ser
efectuado el pago?
En la misma fecha en que deba presentarse la correspondiente declaración,
salvo que la ley o su reglamentación establezcan lo contrario.
3. ¿Cómo han de ser
considerados los pagos que se realicen fuera de la fecha en que deba
presentarse la correspondiente declaración?
Se consideraran extemporáneos.
4. ¿Se generaran intereses
por motivo de realizar el pago en forma
extemporánea?
Si.
5. ¿Qué tipo de intereses?
Los intereses moratorios previstos en el artículo 66 del Código Orgánico
Tributario
6.
¿Qué Señala el articulo 66 del C.O.T.?
Que la falta de pago de la obligación tributaria de plazo vencido hace
surgir la obligación de pagar intereses
moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la
autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda,
equivalente a uno punto dos (1.2) veces la tasa activa bancaria aplicable, por
cada una de los períodos en que dichas tasas estuvieren vigentes.
7.
¿Cuándo la Administración Tributaria puede establecer
plazos para la presentación de declaraciones juradas y pago de los tributos,
con carácter general para determinados grupos de contribuyentes o responsables
de similares características?
Cuando por razones de eficiencia y costo operativo así lo justifiquen.
8.
¿De cuantos días hábiles no podrán exceder los días de
diferencia entre los distintos plazos?
De 15 días hábiles.
Ò Artículo 42 C.O.T.
1. ¿Existe pago por parte
del contribuyente en los casos de percepción o retención en la fuente prevista
en el artículo 27 del C.O.T.
Si.
2. ¿Qué establece el
artículo 27 del C.O.T.?
Que son responsables directos, en calidad de agentes de retención o
percepción, las personas designadas por la ley o por la administración
tributaria previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por
razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los
cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.
Establece también que los agentes de retención o de percepción, que lo sean por
razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios
públicos.
Ò Artículo 43 C.O.T.
1. ¿Deben ser los pagos a
cuenta expresamente dispuestos o autorizados por la ley?
Si.
2. ¿Cómo debe ser fijada la
cuantía del pago a cuenta en los impuestos que se determinen sobre la base de
declaraciones juradas?
Será fijado considerando la norma que establezca la ley del respectivo
tributo.
Ò Artículo 44 C.O.T.
1. ¿Qué deberán imputar al
pago, la administración tributaria y los sujetos pasivos, así como los
terceros, al pagar las obligaciones tributarias, en todos los casos?
Deberán imputar al concepto de lo adeudado y según sus componentes y en el
orden siguiente:
1- Las sanciones;
2- Los intereses moratorios; y
3- El tributo del período correspondiente.
2. ¿Sobre qué aspecto la
administración tributaria podrá imputar cualquier pago a la deuda más antigua,
que esté contenida en un acto definitivamente firme?
Sobre la que se haya agotado el cobro extrajudicial previsto en el C.O.T.
3. ¿En que casos no será
aplicable lo previsto en este artículo?
1- A los pagos efectuados por los agentes de
retención y de percepción en su carácter de tales;
2- En los casos a que se refieren los artículos
45, 46 y 47 del código orgánico tributario.
4. ¿A qué se refieren los
artículos 45, 46 y 47 del Código Orgánico Tributario?
1- A las prórrogas para el pago con carácter
general;
2- A las prórrogas en casos particulares; y
3- A los pagos fraccionados en deudas atrasadas
Ò Artículo 45 C.O.T.
1. ¿Cuándo el ejecutivo
nacional podrá conceder, con carácter general, prórrogas y demás facilidades
para el pago de obligaciones no
vencidas, así como de fraccionamiento y plazos para el pago de deudas
atrasadas?
Cuando el normal cumplimiento de la obligación tributaria se vea impedido
por caso fortuito o de fuerza mayor; o
En virtud de circunstancias excepcionales que afecten la economía del país.
2. ¿Se les podrá imputar a
las prórrogas, fraccionamiento y plazos concedidos de conformidad con lo
previsto en éste artículo, los intereses moratorios expresados en el artículo
66 del C.O.T.?
NO
Ò Artículo 46 C.O.T.
1. ¿En casos particulares y
en casos excepcionales, se les podrá acordar prórrogas y demás facilidades para
el pago de obligaciones no vencidas?
SI
2. ¿Cómo han de proceder los
interesados?
Deberán presentar la solicitud al menos 15 días hábiles antes del
vencimiento del plazo para el pago
3. ¿Cuándo han de ser
concedidas por parte de la administración tributaria?
Cuando a su juicio se justifiquen las causas que impiden el cumplimiento
normal de la obligación.
4. ¿De qué lapso dispone la
administración tributaria para responder a tal solicitud?
Dentro de los 10 días hábiles siguientes a la presentación de la solicitud.
5. ¿En caso de que la
solicitud sea negada, que recurso podrá ser admitido
Ninguno.
6. ¿Qué quiere expresar la
norma con tal negación?
Que en ningún caso, la falta de pronunciamiento por parte de la
administración tributaria implica la concesión de la prórroga o facilidad
solicitada.
7. ¿En caso de que la
decisión sea negada, que recurso podrá interpuesto?
Ninguno.
8. ¿Qué quiere expresar la
norma con tal negación?
Que en ningún caso, la falta de pronunciamiento por parte de la
administración tributaria implica la concesión de la prórroga o facilidad
solicitada.
9. ¿Sobre que montos han de
causar intereses, las prórrogas y demás facilidades concedidas?
Sobre los montos financiados.
10. ¿A qué tasa serán
equivalentes los intereses causados?
A la tasa activa bancaria vigente al momento de la suscripción del
convenio.
11. ¿Cómo ha de procederse en
el caso, de que, durante la vigencia del convenio se produzca una variación del
10% o mas entre la tasa utilizada en el convenio y la tasa bancaria vigente?
Se procederá al ajuste de las cuotas restantes utilizando la nueva tasa
vigente.
12. ¿En qué casos no serán
aplicables las normas previstas en éste artículo, respecto a las prórrogas y
demás facilidades para el pago?
1- En los casos de
obligaciones provenientes de tributos retenidos o percibidos;
2- En los casos de
obligaciones provenientes de impuestos indirectos cuya estructura y traslación
prevea la figura de los denominados créditos y débitos fiscales.
Ò
Artículo 47 C.O.T.
1. ¿A quiénes la
administración tributaria podrá conceder fraccionamientos y plazos para el pago
de deudas atrasadas?
Cuándo los derechos del fisco queden suficientemente garantizados.
2. ¿En este caso, sobre qué
montos se causarán los intereses?
Sobre los montos financiados.
3. ¿A qué tasa serán
financiados dichos intereses?
A la tasa activa bancaria vigente al momento de la suscripción del
convenio.
4. ¿Cómo ha de procederse,
en el caso, que durante la vigencia del convenio se produzca una variación de
10% o más entre la tasa utilizada en el convenio y la tasa bancaria vigente?
Se procederá al ajuste de las cuotas restantes utilizando la nueva tasa.
5. ¿Cuándo no operará la
concesión del fraccionamiento o plazos para el pago de deudas atrasadas?
Cuando el solicitante se encuentre en estado de quiebra.
6. ¿Cuándo la administración
tributaria podrá dejar sin efecto las condiciones o plazos concedidos, y exigir
el pago inmediato de la totalidad de la obligación?
a.
En caso de incumplimiento de las condiciones y plazos
concedidos;
b. En caso de la
desaparición o insuficiencia sobrevenida de las garantías otorgadas
c.
En caso de quiebra del contribuyente.
7. ¿Cuándo no operará la
concesión del fraccionamiento o plazos para el pago de deudas atrasadas?
Cuando el solicitante se encuentre en estado de quiebra.
8. ¿Cuándo la administración
tributaria podrá dejar sin efecto las condiciones o plazos concedidos, y exigir
el pago inmediato de la totalidad de la obligación?
a.
En caso de incumplimiento de las condiciones y plazos
concedidos;
b. En caso de la
desaparición o insuficiencia sobrevenida de las garantías otorgadas
c.
En caso de quiebra del contribuyente.
9. ¿Pudiera el contribuyente
sustituir la garantía otorgada o cubrir la insuficiencia?
SI
10. ¿Qué efecto tendría?
Se mantendrían las condiciones y plazos concedidos.
11. ¿Qué recurso podrá
interponerse ante la negativa de conceder fraccionamientos y plazos para el
pago?
No tiene recurso alguno.
12. ¿En qué casos no se
podrán aplicarse los fraccionamientos y plazos para el pago de deudas
atrasadas?
En los casos de obligaciones provenientes de tributos retenidos o
percibidos. Aún cuando, en estos casos la administración tributaria tiene una
normativa con respecto a los intereses moratorios y las sanciones generadas.
13. ¿A qué se refiere la
norma?
A que en estos casos, la administración tributaria si podrá conceder
fraccionamientos y plazos para el pago, pero de los intereses moratorios y las
sanciones pecuniarias generadas con ocasión de los mismos.
Ò
Artículo 48 C.O.T.
1. ¿A quién le corresponde
establecer el procedimiento a seguirse para el otorgamiento de las prórrogas,
fraccionamientos y plazos para el pago, previstos en los artículos 45, 46 y 47
del código orgánico tributario?
A la máxima autoridad de la administración tributaria.
2. ¿De qué plazo dispone la
máxima autoridad de la administración tributaria para establecer el
procedimiento a seguirse?
No podrá excederse de 36 meses.
3. ¿Para el otorgamiento de
las prórrogas, fraccionamientos y plazos para el pago, previstos en los
artículos 45, 46 y 47 del C.O.T., se requerirá del dictamen previo de la
Contraloría General de la República?
No, sin embargo la administración tributaria en estos casos tiene un deber
formal que cumplir.
4. ¿Cuál es ese deber
formal?
La de remitirle periódicamente a la Contraloría General de la República,
una relación detallada de las prórrogas, fraccionamientos y plazos para el pago
que hubiere otorgado.
5. ¿A los efectos de la
aplicación de la tasa activa bancaria vigente prevista en los artículos 45, 46
y 47del C.O.T., qué deberá entenderse por ella?
La tasa activa promedio de los 6 principales bancos comerciales y
universales del país con mayor número de depósitos, excluidas las carteras con
intereses preferenciales, calculadas por el BCV para el mes calendario
inmediato anterior.
6. ¿Cuándo ha de publicar la
Administración Tributaria Nacional dicha tasa?
Deberá publicarla dentro de los primeros 10 días continuos del mes.
7. ¿Qué tasa ha de ser
aplicada en el supuesto que la administración tributaria nacional, no publique
la misma en el plazo de los 10 días continuos del mes?
Se aplicará la última tasa activa bancaria que hubiere publicado la
Administración Tributaria Nacional.
LA COMPENSACIÓN
Ò
Artículo 49 C.O.T
1. ¿qué extingue la
compensación?
Ella de pleno derecho extingue y hasta su concurrencia, los créditos no
prescritos, líquidos y exigibles del
contribuyente, por concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales,
con las deudas tributarias por los mismos conceptos igualmente liquidas,
exigibles y no prescritas., comenzando por la más antigua, aunque provengan de
distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo
2. ¿Qué orden de imputación
ha de ser aplicado?
El establecido en el artículo 44 del código orgánico tributario (sanciones,
intereses moratorios y tributo del período correspondiente)
Cuándo el contribuyente o cesionario pueden oponer la compensación?
1- En cualquier momento en
que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y
costas procesales, o
2- Frente a cualquier
reclamación de carácter administrativa o judicial de los mismos.
3. ¿Sin necesidad de que?
De un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho.
4. ¿A qué estarán obligados
el contribuyente o su cesionario?
A notificar de la compensación a la Oficina de la Administración tributaria
de su domicilio fiscal.
5. ¿De qué plazo dispone
para ello?
Dentro de los 5 días hábiles siguientes de haber sido opuesta.
6. ¿Qué efecto tendría la
notificación?
1- Ello no es considerado un
requisito para su procedencia;
2- No perjudica el ejercicio
de las facultades que tiene la Administración Tributaria de fiscalizar y
determinar la obligación tributaria a posteriori;
3- Acarreará la sanción
correspondiente en los términos establecidos en el C.O.T
7. ¿Podrá la administración
tributaria oponer la compensación al contribuyente o su cesionario, o
responsable?
Si.
8. ¿Con qué finalidad?
La de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos
invocados por ellos.
9. ¿Ante qué tipo de
tributos la compensación no es oponible?
1- En los impuestos
indirectos cuya estructura y traslación prevea la figura de los denominados
débito y crédito fiscales, salvo expresa disposición en contrario;
2- Será extensible tanto al
débito y crédito fiscales previstos en la estructura y traslación del impuesto
indirecto, como a la cuota tributaria resultante de su proceso de
determinación.
Ò Artículo 50 C.O.T.
1. ¿Podrán ser cedidos los
créditos líquidos y exigibles del contribuyente o responsable, por concepto de
tributos y sus accesorios?
SI
2. ¿A quiénes?
A otros contribuyentes o responsables.
3. ¿A qué efecto?
Al sólo efecto de ser compensados con deudas tributarias del cesionario con
el mismo sujeto activo.
4. ¿En qué oportunidad
deberá el contribuyente o responsable, notificar a la administración tributaria
de la cesión?
Dentro de los 3 días hábiles siguientes de efectuada la misma.
5. ¿Qué sanción acarreará el
incumplimiento de dicha notificación?
La sanción correspondiente en los términos previstos en el código orgánico
tributario.
Ò Artículo 51 C.O.T.
1. ¿En qué medida surtirán
efectos las compensaciones efectuadas por el cesionario conforme a lo
establecido en el artículo anterior?
Surtirán los efectos de pago en la medida de la existencia o legitimidad de
los créditos cedidos.
2. ¿Qué responsabilidad
pudiera asumir la administración tributaria por la cesión efectuada?
La administración tributaria no asumirá responsabilidad alguna.
3. ¿Qué tipo de
responsabilidad tendrá el cedente ante el rechazo o la impugnación de la
compensación por causa de la inexistencia o ilegitimidad del crédito cedido?
Hará surgir la responsabilidad personal del cedente;
El cedente será solidariamente responsable junto con el cesionario por el
crédito cedido.
LA CONFUSIÓN
Ò Artículo 52 C.O.T.
1. ¿Cuándo la obligación
tributaria se extingue por confusión?
Cuando el sujeto activo quedare colocado en la situación del deudor. Como
consecuencia de la transmisión de los bienes o derechos objeto del
tributo.(H.V.)
2. ¿Cómo ha de ser tomada
tal decisión?
Será tomada mediante acto emanado de la máxima autoridad de la
administración tributaria.
LA REMISIÓN
Ò Artículo 53 del C.O.T.
1. ¿Cómo puede ser condonada
o remitida la obligación de pagos de los tributos?
Sólo puede ser condonada o remitida por ley especial.
2. ¿Y cómo podrán ser
condonadas las demás obligaciones, así como los intereses y las multas?
Sólo pueden ser condonadas por dicha ley o por resolución administrativa en
la forma y condiciones que la misma ley establezca
LA DECLARATORIA DE INCOBRABILIDAD
Artículo 54 C.O.T.
1. ¿De qué forma la
administración tributaria podrá declarar incobrables las obligaciones
tributarias y sus accesorios y multas conexas?
Podrá declararlas de oficio, cuando se encuentre en los casos previstos en
el código orgánico tributario.
2. ¿Qué casos establece el
código orgánico tributario, para que la administración tributaria pueda
proceder a declarar incobrables las obligaciones tributarias y sus accesorios y
multas conexas?
a) Aquellos cuyo monto no
exceda de 50 UT, siempre que hubieren transcurrido 5 años contados a partir del
1ro de enero del año calendario siguiente a aquél en que se hicieron exigibles;
b) Aquellas cuyos sujetos
pasivos hayan fallecido en situación de insolvencia comprobada, sin perjuicio
de lo establecido en el artículo 24 del Código Orgánico Tributario.
Leer Artículo 24 C.O.T.
a) ¿Qué se entiende por
Beneficio de Inventario?
b) ¿Qué se entiende por
legatario?
c) ¿Qué se entiende por
fallido?
Parágrafo Único:
Ò La Administración
Tributaria podrá disponer de oficio la no iniciación de las gestiones de
cobranzas de los créditos tributarios a favor del fisco, cuando sus respectivos
montos no superen la cantidad equivalente a una unidad tributaria.
LA PRESCRIPCIÓN
1. ¿Qué se entiende por la
prescripción, según el Código Civil?
Ò Artículo 1.952.
1. ¿En materia tributaria
como se aplica la definición de la prescripción?
En que la obligación tributaria, como por ejemplo el pago del impuesto sobre
la renta, así como sus accesorios que puedan corresponder, prescriben por el
transcurso del tiempo.
Ò Articulo 55 C.O.T.
1. ¿Qué Derechos y acciones
prescriben a los 4 años?
1- El derecho para verificar, fiscalizar y
determinar la obligación tributaria con sus accesorios.
2- La acción para imponer sanciones tributarias,
distintas a las penas restrictivas de libertad,
3- El derecho a la recuperación de impuestos y la
devolución de pagos indebidos.
2. ¿Qué quiere expresar el
ordinal 3ero?
Se refiere a la obligación que tiene la Administración tributaria de
reintegrar lo recibido por concepto de un pago indebido de tributos y sus
accesorios.
Ò Artículo 56. C.O.T.
1. ¿En qué circunstancia
puede ser extendido a 6 años el tiempo de 4 años a los que se refieren los
ordinales 1 y 2 del artículo anterior?
1- Cuando el sujeto pasivo no cumpla con la
obligación de declarar el hecho imponible o de no presentar las declaraciones
tributarias a que estén obligados;
2- Cuando el sujeto pasivo o terceros no cumplan
con la obligación de inscribirse en los registros de control que a los efectos
establezca la Administración Tributaria;
3- Cuando la Administración Tributaria no haya
podido conocer el hecho imponible, en los casos de verificación, fiscalización
y determinación de oficio.
4- Cuando el Sujeto pasivo haya extraído del país
los bienes afectos al pago de la obligación tributaria, o se trate de hechos
imponibles vinculados a actos realizados o a bienes ubicados en el exterior;
5- Cuando el contribuyente no lleve contabilidad,
no la conserve durante el plazo legal o lleve doble contabilidad.
Ò Articulo 57 C.O.T.
¿Cuándo prescriben las acciones para imponer sanciones con penas
restrictivas de libertad?
1. Prescribe a los 6 años
Ò Artículo 58 C.O.T. (leer)
1. ¿En qué casos se considera
que la prescripción no existe en materia penal tributaria?
Cuándo sean impuestas las sanciones restrictivas de libertad, previstas en
los artículos 116 y 118 del Código Orgánico Tributario.
2. ¿A qué se refiere el
artículo 116 del Código Orgánico Tributario?
3. ¿Qué norma de rango
constitucional concuerda con tal disposición?
4. ¿A qué se refiere el artículo 118 del Código Orgánico
Tributario?
5. ¿A qué se refiere el
artículo 119 del Código Orgánico Tributario
6. ¿Cómo se interpreta el
Delito de la Divulgación de datos por parte de los funcionarios de la
Administración Tributaria?
Una es la divulgación de datos en general, la cual se encuentra sancionada
por el artículo 105 del Código Orgánico Tributario, en parágrafo único con una
multa de 200 a 500 unidades tributarias, ejemplo datos contenidos en los
expedientes llevados por la administración Tributaria.
Otra es revelar los datos con la finalidad de perjudicar a la competencia,
considerado en el artículo 115, ordinal 3ero del C.O.T. y sancionado según lo
establece el artículo 119 de C.O.T., con prisión, afectando tanto a los
funcionarios como a los particulares, la sanción va desde 3 meses a 3 años de
prisión.
7. ¿Cuál podría ser un
ejemplo de aplicación de éste caso?
Cuando se entrega a una empresa una lista de clientes que son proveedores
de la empresa de la competencia y los montos de venta, y una vez con esta
información compiten deslealmente al bajar los montos de la competencia,
gracias a la información obtenida producto de este delito fiscal y para que el delito
se materialice se debe obtener los datos de los expedientes en poder de la
Administración Tributaria.
El artículo 105 del C.O.T., en su parágrafo único, segundo aparte establece
que el funcionario público o contribuyente, que divulgue datos que puedan
afectar a la posición de competencia de una empresa en materia de precios de
transferencia incurre en multa de 500 a 2000 unidades tributarias, sin
perjuicio de las acciones civiles y penales a que hubiere lugar
Ò Artículo 59 C.O.T.
1. ¿Cuándo prescriben las
acciones para exigir el pago de la deudas tributarias y de las sanciones
pecuniarias firmes?
Prescriben a los 6 años.
Ò Artículo 60 C.O.T.
1. ¿Cómo ha de ser contado
el cómputo para poder establecerse la prescripción?
1- En el caso previsto en el numeral 1ro del art.
55 del C.O.T., desde el 1ero de enero del año calendario siguiente a aquél en
que se produjo el hecho imponible, es decir, el comienzo del plazo para
procederse a ejercer el derecho de verificar, fiscalizar y determinar la
obligación tributaria …
Y para los tributo cuya liquidación es periódica,
se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar dicho período (
mencionar ejemplo).
2- En el caso del numeral 2 del art.55 del C.O.T.,
desde el 1ero de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometió
el ilícito sancionable. ( sanciones tributarias distintas de las restrictivas
de libertad).
3- En el caso previsto en el numeral 3 del art. 55
C.O.T., desde el 1ero de enero del año calendario siguiente a aquél en que se
verificó el hecho imponible que dio derecho a la recuperación del impuesto, se
realizó el pago indebido o se constituyó el saldo a favor, según corresponda
(recuperación de impuestos y devolución de pagos indebidos);
4- En el caso previsto en el art.57 del C.O.T.,
desde el 1ro de enero del año siguiente a aquél en que se cometió el ilícito
sancionable con pena restrictiva de libertad, (la acción para imponer pena
restrictiva de libertad prescribe a los 6 años);
5- en el caso previsto en el art.58 del C.O.T.,
desde el día en que quedó firme la sentencia, o desde el quebrantamiento de la
condena sí hubiere esta comenzado a cumplirse, ( casos de no prescripción en
materia penal tributaria) …..
… En el caso previsto en el art. 59 del C.O.T.,
desde el 1ro de enero del año calendario siguiente a aquél en que la deuda
quedó definitivamente firma,( la acción para exigir el pago de las deudas
tributarias y de las sanciones pecuniarias prescriben a los 6 años)
Ò Parágrafo Único. Artículo
60 del C.O.T.
La declaratoria
a que hacen referencia los art. 55, 56,57, 58 y 59 del C.O.T., se hará
sin perjuicio de la imposición de las acciones penales que correspondan a los
funcionarios de la Administración que sin causa justificada sean responsables.
1- Por cualquier acción administrativa que sea
notificada al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, fiscalización,
regularización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y
recaudación del tributo por cada hecho imponible;
2- Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente
al reconocimiento de la obligación tributaria o al pago o liquidación de la
deuda;
3- Por la solicitud de prórroga u otras
facilidades de pago;
4- Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo
tipo;
5- Por cualquier acto fehaciente del sujeto pasivo
que pretenda ejercer el derecho de repetición o recuperación ante la
administración Tributaria, o por cualquier acto de esa.. (se entiende por
repetición el derecho que tiene una persona a reclamar lo que pagó
indebidamente o le retuvieron en exceso, siempre que no esté prescrito. Art.
1.178 código Civil “todo pago supone una deuda y lo que ha sido pagado sin
deberse está sujeto a repetición”);
6- Por cualquier acto de la Administración en que
reconozca la existencia del pago indebido, del saldo acreedor o de la
recuperación de tributos,
TEMA N° 10
LOS ILÍCITOS (DELITOS) TRIBUTARIOS
LA DENOMINACIÓN DEL TIPO PUNIBLE
Debemos comenzar por analizar el porqué la denominación del
término ilícito tributario en lugar de infracción, que fue el utilizado en
el primer Código Orgánico Tributario,
que entró en vigencia en 1982 e incluso
por el Modelo de Código Tributario preparado por el Programa Conjunto
OEA/BID.
Este cambio de denominación está
planteado en la modificación del Código de 2001, cuando el legislador realiza
la transformación del Título III de las INFRACCIONES Y SANCIONES del C.O.T del
2000, y pasa a denominarlo en el nuevo Código como Título III DE LOS ILÍCITOS
TRIBUTARIOS Y DE LAS SANCIONES
A tal efecto, veamos la opinión
del Dr. Jesús Alberto Ramírez Sánchez
que al respecto apunta:
“Estudiemos el término Ilícito,
él engloba todas las conductas antijurídicas en el ámbito tributario, con lo
cual se evita de inicio, su desdoblamiento en delitos, figura propia del ámbito
penal, e infracciones o contravenciones administrativas.
Todo sin desconocer, que , en el
derecho positivo, ya se trate de legislación nacional o comparada, se les ubica
en una u otra categoría. O aún sin encuadrar metodológicamente el antijurídico,
se usa indistintamente dichos vocablos
( delitos, infracciones,
contravenciones) como sinónimos.
La terminología empleada tiende a
destacar la unidad, en cuanto configura el género de conductas que por acción u
omisión derivan en el incumplimiento de las obligaciones o deberes tributarios
y en la regulación de sus sanciones..
En este punto es necesario acotar
que cuando hablamos de sanciones, no es sólo para utilizar un término familiar
en nuestra legislación, sino para apartarnos ex profeso de la palabra “pena”,
que tiene una connotación específica, que acerca la cuestión al campo del
derecho penal”
Si aceptamos que la ilicitud no es patrimonio del
derecho penal y si se reconoce que en el campo del derecho privado el hecho ilícito
tenga su propia categorización y su particular régimen sancionador, fácil es
concluir, que si una norma derecho tributario sustancial es violada, y la
conducta antijurídica incrimina, tales hechos (ilícitos) y sus consecuencias
(sanciones) deberán ser analizados a la luz de reglas que le son propias. Por
ello, el término “ilícito” se le adiciona el de tributario, con el fin de
limitar el objeto de estudio, sólo a las transgresiones que puedan consumarse
frente a normas legales inscritas en esta rama del derecho.
Concepto: Ilícito, figura lo que no es permitido ni legal
ni moralmente. Este vocablo deriva del latín<<Ilicitus>> que
significa no lícito , que no está permitido por la ley
De modo que, los ilícitos tributarios constituyen
hechos contrarios a las normas legales referidas a los tributos, hechos que
pueden estar representados en acciones u omisiones violatorias de las normas
tributarias
El artículo 80 del Código Orgánico Tributario
establece: <<Constituye ilícito tributario toda acción u omisión
violatoria de las normas tributarias
Pero, esas acciones u omisiones constitutivas de
ilícitos tributarios deben en :
1.- estar tipificadas en la ley,
cuyo contenido debe expresar la pena aplicable, esto en virtud del principio de
legalidad en materia penal <<Nulum Crimen Nula Poena Sine Lege>>
2.- deben ser acciones u
omisiones antijurídicas : es decir, contrarias a derecho
3.- deben ser imputables a un
sujeto, quien este caso se denomina <<infractor tributario>> en el
cual recae toda culpabilidad y punibilidad
ELEMENTOS DE LOS ILÍCITOS TRIBUTARIOS
- La Acción
- Tipicidad
- Antijuricidad
- Imputabilidad
- Culpabilidad
- Punibilidad
1) LA ACCIÓN.
Concepto y terminología: El acto, en sentido
penal, es una conducta exterior.
Las intenciones o deseos criminales, por intensos
que sean, no constituyen delitos, mientras permanezcan en el fuero interno.
Nadie puede ser castigado por sus pensamientos.
Esa conducta exterior puede asumir una forma
positiva: hacer algo que la ley prohíbe, que es la “acción” propiamente dicha ;
o una forma negativa: dejar de hacer lo que la ley ordena, que es la omisión.
Una y otra son igualmente punibles. Tanto aquélla como ésta ha de ser una
conducta exterior, porque los pensamientos no son punibles, no engendran
responsabilidad penal, mientras no se exterioricen.
Esa conducta externa, si se manifiesta en forma
positiva, si se trata de un hacer, constituye la acción, en sentido estricto,
si se manifiesta en forma negativa, constituye la omisión
Es una conducta humana, porque proviene del
hombre, que es el único sujeto activo del delito.
Es voluntaria, porque es realizada libremente,
porque el sujeto ha tenido la posibilidad de optar por realizar un acto
determinado.
Esa conducta exterior, positiva o negativa, humana
y voluntaria, debe ocasionar un cambio, una modificación en el mundo exterior,
que es lo que se llama resultado, evento o efecto; y, por tanto debe existir
una relación de causalidad entre aquella conducta exterior, positiva o
negativa, humana y voluntaria y el cambio en el mundo exterior considerado como
efecto.
El resultado es, pues , el cambio en el mundo
exterior, la modificación producida por la conducta exteriorizada. Hay autores
que sostienen que hay delitos que no producen resultado alguno. Ello es, desde
luego, absurdo, pues todo delito produce un cambio en el mundo exterior, un
resultado, evento o efecto.
La terminología empleada tiende a destacar la
unidad, en cuanto configura el género de conductas que por acción u omisión
derivan en el incumplimiento de las obligaciones o deberes tributarios y en la
regulación de sus sanciones..
En este punto es necesario acotar que cuando
hablamos de sanciones, no es sólo para utilizar un término familiar en nuestra
legislación, sino para apartarnos ex profeso de la palabra “pena”, que tiene
una connotación específica, que acerca la cuestión al campo del derecho penal”
3) LA ANTIJURICIDAD
Etimológicamente, la palabra Antijuricidad
significa lo contrario a derecho; un acto será antijurídico en cuanto haya
contradicho el ordenamiento jurídico positivo vigente en un lugar y en un
momento determinado.
La Antijuricidad
Concepto: Es un elemento del delito que implica
una relación de contradicción entre un acto de la vida real, por una parte, y
las normas objetivas que integran el derecho positivo vigente en una época y en
un país determinado, por la otra parte
4) IMPUTABILIDAD:
Es la capacidad de conocer, de querer. Ser
imputable, ser responsable penalmente, no estar sujeto a condiciones de
demencia, menor de edad. La imputabilidad establece una relación de causalidad
psíquica entre el delito y el sujeto, y es uno de los elementos del delito.
Bielsa, “afirma que el derecho fiscal hace responsable a los sujetos,
cualesquiera sean, que no cumplan la obligación fiscal, imputable o no según el
derecho civil y el derecho penal común”. No admite este autor, que la
imputabilidad sea el presupuesto de la responsabilidad culpable en el derecho
tributario penal. Considera como culpables a quienes puedan ser inimputables (
Bielsa, Rafael. Compendio de derecho público. Derecho fiscal Tomo III, p. 114)
Hay quienes consideran la imputabilidad, la
responsabilidad, y la culpabilidad sinónimos. En nuestro sistema patrio la
imputabilidad, consagrada en el Código Orgánico Tributario, en lo referente a
los ilícitos tributarios, señala a los contribuyentes o responsables
5) CULPABILIDAD:
Es el conjunto de presupuestos que fundamentan la
reprochabilidad personal de la conducta antijurídica.
La imputabilidad es un supuesto indispensable de
la culpabilidad, y es por ello que a la imputabilidad se le llama “capacidad de
culpabilidad”; para ser culpable hay que ser imputable.
Solamente las personas imputables en Venezuela, es
decir, las personas que hayan alcanzado la edad de 18 años y gocen de perfecta
salud mental, pueden ser culpables, y serán culpables cuando perpetren un
delito determinado que se les pueda reprochar.
Entre la culpabilidad y la imputabilidad existe
una diferencia muy nítida: todas las personas que hayan alcanzado la edad de 18
años y gocen de perfecta salud mental son imputables, pero no culpables; sólo
serán culpables cuando hayan perpetrado un delito determinado, un acto
típicamente antijurídico.
Mientras no delincamos, somos imputables pero no
culpables. En resumen: toda persona culpable tiene necesariamente que ser
imputable, pero no toda persona imputable es culpable, tiene, para ello, que
cometer un delito.
6)
PUNIBILIDAD:
Son ciertas condiciones, a cuya existencia ésta
sometida la aplicabilidad y la aplicación de la pena a la persona a la cual se
le imputa, se le atribuye, la perpetración de un delito determinado, en el cual
se exija tal condición objetiva de punibilidad.
En efecto, condiciones objetivas de punibilidad,
en sentido amplio, son todos los elementos del delito, porque es menester que
concurran todos ellos para que pueda y deba aplicarse, a la persona que se le
imputa la perpetración de un delito, la
pena previamente establecida en la ley penal. Por lo tanto, esas condiciones
objetivas de punibilidad son elementos del tipo legal, del tipo penal de la
figura delictiva, comprendida dentro de otro elemento del delito llamado la
tipicidad, son requisitos o condiciones de procedibilidad, es decir,
condiciones (de hacer o no hacer)
establecidas en la ley que es menester se satisfagan para que pueda y
deba establecerse la existencia de un
delito y por lo tanto se produzca una sanción
Para que se configure la defraudación tributaria
tienen que estar presentes los elementos, requisitos o condiciones siguientes:
1) El sujeto activo del ilícito
2) El sujeto pasivo del ilícito
3) Los artificios
4) El error
5) El provecho injusto
6) El daño
7) El dolo
• 1.-EL SUJETO ACTIVO
DEL ILÍCITO : Es aquél que comete la
infracción, o aquél que viola las normas legales.
En materia de defraudación fiscal
el SUJETO ACTIVO DEL ILÍCITO puede ser un Contribuyente o un Responsable
indicado en el Código Orgánico Tributario u otras leyes tributarias especiales.
Este, no necesariamente será
siempre una misma persona, ya que uno podrá
ser el que emplea los artificios
para lograr el engaño, y el otro será el beneficiario, el que obtiene el enriquecimiento
indebido superior a los dos mil unidades tributarias (2.000 U.T.), debido al
engaño del primero. Un ejemplo sería, la defraudación tributaria cometida por
un padre (responsable) en beneficio de su hijo (contribuyente).
- 2.- EL SUJETO
PASIVO DEL ILÍCITO:
Es quién se ve afectado
patrimonialmente por la violación de las normas legales preexistentes.
En materia tributaria es
indiferente, ya que en ella se encuentra en primer lugar, la victima del
engaño, que sería la persona que sufre el error causado por el artificio del
agente, ejemplo: el funcionario público del Servicio Nacional Integrado de
Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); y en segundo lugar el sujeto
pasivo de la defraudación, que sería la Administración Tributaria.
• 3.- LOS ARTIFICIOS :
Son los medios comisivos para llevar a cabo la defraudación ( medios de
engaño); medios que se utilizan para que el ilícito se concrete, o para que la
victima no conozca el perjuicio.
Estos medios de engaño, pueden
consistir en:
a) Una simulación real (ficción
relativa a cosas o cualidades de éstas; por ejemplo, emitir facturas cuyos
montos no coincidan con el de la operación real;
b) Una disimulación u ocultación
real (ocultamiento malicioso relativo a cosas o cualidades de éstas; por
ejemplo, ocultar mercancías o efectos gravados o productores de renta; o
c) En alguna maniobra, artificio
o cualquier otra forma de engaño; por ejemplo llevar dos o más juegos de libros
para una misma contabilidad con distintos asientos; todos ellos, con el propósito
de inducir en error a la Administración Tributaria
• 4.- EL ERROR:
La simulación, la ocultación, los
artificios, las maniobras o los engaños deben tener aptitud y entidad
suficiente para inducir en error a la victima; esto equivale a influir de
alguna manera en la falsa noción que alguna persona tiene sobre algo y ello se
logra, no sólo haciendo surgir el error, sino también fortaleciendo o
reforzando el que ya existía, o impidiendo que la víctima salga de él.
En el caso de la defraudación
fiscal, el engaño debe ser idóneo para confundir razonablemente al Fisco; por
ello, el error del contribuyente que considera que un acto está gravado por
determinado impuesto, cuando en verdad está sujeto a otro gravamen, sin que
haya simulación, ocultamiento, maniobra o cualquier otra forma de engaño,
constituye defraudación.
• 5.- EL PROVECHO
INJUSTO:
En cuanto a la obtención del
enriquecimiento indebido, se dice que es injusto, ilegitimo, por cuanto
consiste en un lucro a que el autor o un tercero no tenía derecho; lucro que
según el Código Orgánico Tributario debe ser superior a dos mil unidades
tributarias (2000 U T).
• 6.- EL DAÑO:
No sólo basta que se configure el
delito de defraudación tributaria, la verificación de medios engañosos, la
inducción en error a la Administración Tributaria, la obtención de ese
enriquecimiento indebido superior 2.000 UT, sino que la ley exige además que se
verifique en la realidad el perjuicio del fisco: es decir, tiene que haber una
disminución de los ingresos tributarios para que haya defraudación, ya que, el
ilícito se consuma en el momento en que se opera el perjuicio patrimonial
derivado de la evasión del tributo. No basta la simple ejecución de maniobras
con el propósito de evadir sin que se logre el fin perseguido, por tanto, no se
admite la tentativa ni la frustración .
Obviamente, ese daño es de
carácter patrimonial, ya que se ve reflejado en la Administración Tributaria
por la detracción del tributo al cual ésta tenía derecho, desde el mismo
momento en que se verificó el hecho imponible y nació la obligación tributaria
para el contribuyente o responsable.
• 7.- EL DOLO:
Es la intención de cometer el
ilícito y causar un daño.
La defraudación fiscal es un
delito fiscal doloso (incumplimiento doloso de la obligación sustantiva), ya
que, los medios idóneos para causar el error a la Administración Tributaria son
empleados con la voluntad e intención de obtener provecho y generar un
perjuicio patrimonial.
El autor del delito de
defraudación tributaria debe <<conocer y querer>> que, mediante el
empleo de los medios desplegados la evasión del pago del tributo y el disfrute
de beneficios fiscales se causa un perjuicio patrimonial al Fisco, conociendo
igualmente que su acción es susceptible e idónea para generar error en la
Administración Tributaria.
Por tanto, la defraudación
tributaria descarta toda posibilidad de comisión culposa, ya que se entiende
que existe ánimo de defraudar con el uso de falsedades, artificios o anomalías
sustanciales en materia tributaria, totalmente opuestas a la negligencia,
imprudencia, impericia e inobservancia de órdenes.
DE LA RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA
• C.O . Art 84.
La responsabilidad por ilícitos
tributarios es personal, salvo algunas excepciones contempladas en este Código.
Son responsables personalmente de los
ilícitos tributarios los autores,
coautores cómplices y encubridores.
Se le aplicará la misma sanción
que al autor principal del ilícito, sin perjuicio de la graduación de la pena:
( Se aplica la pena del delito más grave aumentada con la mitad de la otra en
caso de concurso de delito)….
- Los actores o
ejecutores de la infracción, son los sujetos activos en la comisión de la
infracción o del delito tributario. La doctrina lo considera como aquel
que realiza o perpetra el hecho integrante de cada tipo delictual.
- Los cooperadores
inmediatos, son aquellos con cuyas acciones participativas, prestan su
colaboración de manera principal e inmediata en la comisión del hecho
punible.
- Los encubridores, es
el sujeto activo de un hecho delictual independiente en la circunscripción
penal. Los que sin contribuir a la ejecución del delito, ayude a asegurar
su provecho, a eludir las averiguaciones de la autoridad y los que de
cualquier modo destruyan o alteren las huellas o indicios de un delito castigado
con penal corporal
- Los cómplices, son
aquellas personas que participan en la comisión de un delito, coopera o
presta su ayuda indirectamente a los fines de la materialización de la
comisión del hecho punible.
(análisis de los artículos 86,87,88 y 89)
— C.O.T. Artículo 90.
Las personas jurídicas responden
por los ilícitos tributarios. Por la comisión de los ilícitos sancionados con
penas restrictivas de la libertad, serán responsables sus directores, gerentes,
administradores, representantes o síndicos que hayan personalmente participado
en la ejecución del ilícito.
— C.O.T. Artículo 91.
Cuando un mandatario,
representante, administrador, síndico, encargado o dependiente incurriere en
ilícito tributario, en el ejercicio de sus funciones, los representados serán
responsables por las sanciones pecuniarias, sin perjuicio de su acción de
reembolso contra aquéllos
LA RETROACTIVIDAD EN MATERIA PENAL TRIBUTARIA
La retroactividad en materia penal tributaria a de
considerarse lo siguiente:
— Se establece en el
artículo 58 del C.O.T, que una vez que el juez ha impuesto la pena
correspondiente, a causa de un delito de defraudación fiscal, la pena no
prescribe, es decir, que si una persona es condenada a 3 años de prisión por
este delito, no va esperar que transcurra ese tiempo para ponerse a derecho y
alegar la prescripción, no pagando la pena,
eso no puede ser, por cuanto no existe la prescripción, deberá pagar su
pena aún cuando haya transcurrido más de los tres años. Esta norma se encuentra
concatenada con el artículo 271 de la C.N.R.B.V, que establece que el derecho a
perseguir judicialmente no prescribe, en el caso de los delitos contra el
patrimonio público. (ej.)
— En materia penal
tributaria, si el imputado de haber cometido el delito de defraudación fiscal,
cancela lo adeudado, mas la multa, puede quedar exento del proceso penal, si
cancela la deuda en el plazo de 25 días hábiles (art. 115 del C.O:T), sólo
procede éste beneficio, si no, es considerado reincidente, hay que diferenciar
dos situaciones:
— 1- que el hecho planteado
ha de ser antes de ser imputado en el proceso penal.
— 2- que si ya esta
condenado la jurisdicción es del juez ejecutor en materia penal
LA
DEFRAUDACIÓN
La defraudación o ilícito doloso, consiste en
privar a otro, mediante engaño o abuso de confianza, de lo que es suyo o lo que
en derecho le corresponde, la
defraudación en el campo tributario se asemeja a la Estafa en el Derecho Penal
Ordinario. Aquí predomina el engaño y el provecho indebido para si o para un
tercero, se buscar inducir en error al sujeto activo de la obligación
tributaria.
Es agravante la circunstancia de que la
defraudación se cometa con la participación del funcionario que, por razón de
su cargo, intervenga en los hechos constitutivos de la infracción.
(analizar los artículos 115, 116, 117,118,119,120, y los art. 87,88 y
89)
LA INTENCIONALIDAD EN EL DERECHO TRIBUTARIO
En esta materia rige, en general, idéntico
criterio respecto de la intencionalidad que en el derecho en general, y más
específicamente, en el derecho penal, esto es, que probada la existencia del
elemento material del cual sea dable inferir la existencia del elemento
subjetivo con base en presunciones legales o judiciales, corresponde a la parte
imputada demostrar, mediante prueba a su cargo, la inexistencia de este último.
— Ejemplo:
El error de derecho excusable
resulta excepcional, dado que debe de provenir de la existencia indubitable de
normas confusas o jurisprudencia contradictoria, mientras que el error de hecho igualmente excusable, viene
atento a que normalmente se refiere a hechos directamente vinculados con la
actividad del responsable (sus adquisiciones, sus enajenaciones, la
contabilidad, etc.) y, por lo tanto, presuntamente conocidos por él, queda
estrechamente acotado el margen para la no violación
LAS PRESUNCIONES
Ella es una inferencia probatoria por lo cual, a
partir de un hecho cierto, se concluye sobre la existencia de otro, teniendo
como premisa mayor, a menudo implícita una relación causal, al primer hecho se
le denomina “indicio”, porque sirve de indicador del segundo, de donde las
expresiones “prueba indiciaria” o “prueba presuncional” devienen sinónimas,
algunas legislaciones usan la fórmula “prueba circunstancial” y “prueba
artificial”, corrientemente se exige que el indicio sea acreditado por prueba
directa, es decir, no presuncional.. El indicio a su vez, será considerado tanto más grave cuando más
cierta aparezca la relación necesaria entre el hecho primitivo y el hecho
consiguiente desconocido.
En nuestra legislación en lo que respecta al
ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de libertad, debe existir
elementos que demuestren la intencionalidad por parte del sujeto pasivo de
engañar al fisco y que por motivo de su conducta antijurídica le ocasionará un
daño al bien jurídico que es la colectividad. Al respecto se establecen una
serie de elementos para determinar si estamos en presencia de que tipo de
ilícito, estos son:
PRIMERO: El tipo de ilícito tributario, como lo
demanda la normativa positiva y sustantiva hay que probarlo y demostrar la
intencionalidad para imputar la responsabilidad penal, o en todo caso la
negligencia, la impericia o la imprudencia, que determine la responsabilidad
culposa.. El Código Orgánico tributario expresa la normativa sustantiva penal
por la cual ha de ser determinado el ilícito tributario que merezca sanción de
pena restrictiva de libertad.
SEGUNDO: Que el motivo estipulado como mínimo para
que proceda a incoar imputación contra un determinado contribuyente,
responsable o un tercero, en base a una conducta antijurídica que sea sancionado con pena restrictiva de
libertad como cuantía de daño al fisco nacional, de 2000 U.T., en un ejercicio
fiscal determinado (caso del impuesto sobre la renta)
Se establecen los parámetros para diferenciar en
lo que pudiera ser un error o una ligereza por parte del sujeto pasivo, en
cuanto a la responsabilidad en la comisión de un hecho punible de naturaleza
penal tributaria.
El C.O.T. prevé estas diferencias, cuando fija
como conducta antijurídica sustantiva penal tributaria, una serie de hechos que
considera como actos y omisiones por parte del sujeto pasivo, los cuales han de
ser considerados como indicios, de que pudiéramos estar en presencia de un
hecho que esté señalado en la normativa sustantiva tributaria como una conducta
antijurídica y por lo tanto merecedora de una sanción con pena restrictiva de
libertad
Los indicios que se señalan no son prueba de
fraude sino que al demostrarlos y determinarlos en el supuesto de hecho
previsto en la norma sustantiva tributaria penal por causa de los actos u
omisiones, como consecuencia de causar un daño al fisco, es cuando podemos
declarar que estamos en presencia de un ilícito tributario penal.
*Leer Artículo 117 del Código
Orgánico Tributario
CLASIFICACIÓN
- Ilícitos formales
- Ilícitos relativos a
las especies fiscales gravadas
- Ilícitos Materiales
- Ilícitos sancionados
con Penas Privativas de Libertad
 |
DE
LOS ILÍCITOS RELATIVOS A LAS ESPECIES FISCALES Y CONSTITUYEN ILÍCITOS RELATIVOS
A LAS ESPECIES FISCALES Y GRAVADAS:
Art.
108
Art
.109
Constituyen
Ilícitos Materiales:
- El retraso u omisión en el pago de tributos o de
sus porciones;
- El retraso u omisión en el pago de anticipos;
- El incumplimiento de la obligación de retener o percibir,
y
- La obtención de devoluciones o reintegros
indebidos.
Analizar los art., siguientes: 110, 111, 112, 113 y
114
DE
LOS ILÍCITOS
SANCIONADOS CON PENAS PRIVATIVAS DE LIBERTAD
Art.115
. Constituyen ilícitos sancionados con pena restrictiva de libertad:
- La defraudación tributaria-
- La falta de enteramiento de anticipos por parte
de los agentes de retención o percepción
- La divulgación o el uso personal o indebido de la
información confidencial proporcionada
por terceros independientes que afecte o pueda afectar su posición
competitiva, por parte de los funcionarios o empleados públicos , sujetos pasivos y sus
representantes, autoridades judiciales
y cualquier otra persona que tuviese acceso a dicha información
Analizar
los art., 116, 117, 118, 119 y 120 del C.O.T
TEMA Nº 11
LAS SANCIONES TRIBUTARIAS
INCUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES
FORMALES Y SU RESPECTIVA SANCIÓN
|
1. Inscripción en los
registros de la Administración Tributaria:
|
|
|
Descripción
|
Sanción Aplicable
|
|
a) No inscribirse en los
registros Administrativos Tributaria, estando obligado a ello.
|
Multa de 50 U.T.
incrementada en 50 U.T. por cada nueva infracción, hasta un máximo de 200
U.T.
|
|
a) Inscribirse en los
registros de la Administración Tributaria fuera del Plazo establecido en las
leyes, reglamentos, resoluciones y providencias.
|
Multa de 25 U.T.
incrementada en 25 U.T. por cada nueva infracción, hasta un máximo de 100
U.T.
|
|
b) Proporcionar o comunicar
la información relativa a los antecedentes o datos para la inscripción o
actualización de los registros en forma parcial, insuficiente o errónea.
|
Multa de 25 U.T.
incrementada en 25 U.T. por cada nueva infracción, hasta un máximo de 100
U.T.
|
|
c) No proporcionar o
comunicar a la Administración Tributaria informaciones relativas a los
antecedentes o datos para la inscripción, cambio de domicilio o actualización
en los registros dentro de los plazos legales.
|
Multa de 50 U.T. incrementada
en 50 U.T. por cada nueva infracción, hasta un máximo de 200 U.T.
|
|
2. La obligación de emitir
y exigir comprobantes
|
|
|
Descripción
|
Sanción Aplicable
|
|
a) No emitir facturas u
otros documentos obligatorios.
|
Multa de 1 U.T., por cada
factura, comprobantes o documento dejado de emitir, hasta un máximo de 200
U.T. por casa período fiscal. Cuando se trate del IVA, y el monto excede de
200 U.T. en un mismo período, será sancionado además con clausura de 1 a 5 días
continuos del establecimiento donde se cometió la infracción.
|
|
a) No entregar las facturas
y otros documentos cuya entrega sea obligatoria.
|
Multa de 1 U.T. por cada
factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de 150 U.T. por
cada período.
|
|
b) Emitir facturas u otros
documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y
características exigidos por las normas tributarias.
|
Multa de 1 U.T. por cada
factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de 150 U.T. por
cada período.
|
|
c) Emitir facturas u otros
documentos obligatorios a través de máquinas fiscales, u otros medios
tecnológicos, que no reúnan los requisitos exigidos por las normas
tributarias.
|
Multa de 1 U.T. por cada
factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de 150 U.T. por
cada período.
|
|
d) No exigir a los
vendedores o prestadores de servicios las facturas, recibos o comprobantes de
las operaciones realizadas cuando exista la obligación de emitirlos.
|
Multa de 1 a 5 U.T.
|
|
e) Emitir o aceptar
documentos o facturas cuyo monto no coincida con el correspondiente a la
operación real.
|
Multa de 5 a 50 U.T.
|
|
3. La obligación de llevar
los libros y registros especiales y contables
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|
|
Descripción
|
Sanción Aplicable
|
|
a) No llevar los libros y
registros contables y especiales exigidos por las normas respectivas.
|
Multa de 50 U.T.
incrementada en 50 U.T por cada nueva infracción, hasta un máxim o de 250
U.T.
|
|
b) Llevar los libros y
registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y
condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con
atraso superior a 1 mes.
|
Multa de 25 U.T
incrementada en 25 U.T. por cada una nueva infracción, hasta un máximo de 100
U.T
|
|
c) No llevar en castellano
o en moneda nacional los libros de contabilidad y otros registros contables,
excepto para los contribuyentes autorizados.
|
Multa de 25 U.T
incrementada en 25 U.T. por cada una nueva infracción, hasta un máximo de 100
U.T
|
|
d) No conservar durante los
plazos establecidos los libros, registros,
copias de comprobantes de pago y otros documentos; así como los
sistemas o programas computarizados de contabilidad, los soportes magnéticos
o los micro-archivos.
|
Multa de 25 U.T incrementada
en 25 U.T. por cada una nueva infracción, hasta un máximo de 100 U.T
|
|
4. La obligación de
presentar declaración y comunicaciones
|
|
|
Descripción
|
Sanción Aplicable
|
|
a) No presentar las
declaraciones que contengan la determinación de los tributos, exigidas por
las normas respectivas
|
Multa de 10 U.T.
incrementada en 10 U.T. por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T.
|
|
b) No presentar otras
declaraciones o comunicaciones.
|
Multa de 10 U.T.
incrementada en 10 U.T. por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T.
|
|
c) Presentar las
declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma
incompleta o fuera del plazo.
|
Multa de 5 U.T.
incrementada en 5 U.T. por cada nueva infracción, hasta un máximo de 25 U.T.
|
|
d) Presentar otras
declaraciones o comunicaciones incompletas o fuera de período.
|
Multa de 5 U.T.
incrementada en 5 U.T. por cada nueva infracción, hasta un máximo de 25 U.T.
|
|
e) Presentar más de una
declaración sustitutiva, o la primera declaración sustitutiva con
posterioridad al plazo establecido en la norma respectiva.
|
Multa de 5 U.T.
incrementada en 5 U.T. por cada nueva infracción, hasta un máximo de 25 U.T.
|
|
f) Presentar las
declaraciones en formularios, medios formatos o lugares, no autorizados por
la Administración Tributaria.
|
Multa de 5 U.T.
incrementada en 5 U.T. por cada nueva infracción, hasta un máximo de 25 U.T.
|
|
g) No presentar o presentar
con retardo la declaración informativa de las inversiones en jurisdicciones
de baja imposición fiscal.
|
Multa de 1000 U.T. a 2000
U.T quien no presente la declaración.
Multa de 250 a 750 U.T
quien la presente con retardo.
|
|
5. La obligación de
permitir el control de las Administración Tributaria:
|
|
|
Descripción
|
Sanción Aplicable
|
|
a) No exhibir los libros,
registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T
|
|
b) Producir, circular o
comercializar productos o mercancías gravadas sin el signo de control visible
(reglamentario), o sin facturas o comprobantes de pago que acrediten su
adquisición.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T
|
|
c) No mantener en
condiciones de operación los soportes portadores de micro formas grabadas, y
los soportes magnéticos utilizados en las aplicaciones que incluyan datos
vinculados con la materia imponible, cuando se efectúen registros mediante
micro-archivos o sistemas computarizados.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T
|
|
d) No exhibir, ocultar o
destruir carteles, señales y demás medios utilizados, exigidos o distribuidos
por la Administración Tributaria.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T
|
|
e) No facilitar a la Administración
Tributaria los equipos técnicos de recuperación visual, pantalla, visores y
artefactos similares, para la revisión de orden tributario de la
documentación micro-grabada que se realice en el local del contribuyente.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T.
Además de la revocación de la respectiva autorización.
|
|
f) Imprimir facturas y
otros documentos sin la autorización otorgada por la Administración
Tributaria, cuando lo exijan las normas respectivas.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T.
Además de la revocación de la respectiva autorización.
|
|
g) Imprimir facturas y
otros documentos en virtud de la autorización otorgada por la Administración
Tributaria, incumpliendo con los deberes previstos en las normas respectivas.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T.
Además de la revocación de la respectiva autorización.
|
|
h) Fabricar, importar y
prestar servicios de mantenimiento a las máquinas fiscales en virtud de la
autorización otorgada por Administración Tributaria, incumpliendo con los
deberes previstos en las normas respectivas.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T.
Además de la revocación de la respectiva autorización.
|
|
i) Impedir por sí mismo o
por interpuestas personas el acceso a los locales, oficinas o lugares donde
deban iniciarse o desarrollarse las facultades de fiscalización.
|
Multa de 150 a 500 U.T.
|
|
j) La no utilización de la
metodología establecida en materia de precios de transferencia.
|
Multa de 300 a 500 U.T.
|
|
6. La obligación de
informar y comparecer ante la Administración Tributaria
|
|
|
Descripción
|
Sanción Aplicable
|
|
a) No proporcionar
información requerida sobre sus actividades o las de terceros, dentro de los
plazos establecidos.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 200 U.T
|
|
b) No notificar a la
Administración tributaria las compensaciones en los términos establecidos.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 200 U.T
|
|
c) Proporcionar a la
Administración Tributaria información falsa o errónea.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T
|
|
d) No comparecer ante la
Administración Tributaria cuando ésta lo solicite.
|
Multa de 10 U.T
incrementada en 10 U.T por cada nueva infracción, hasta un máximo de 50 U.T
|
|
e) Revelar información de
carácter reservado o hacer uso indebido de la misma.
|
Multa de 200 a 500 U.T
|
|
f) Revelar, divulgar o
hacer uso indebido de la información proporcionada por terceros
independientes, que afecten o puedan afectar posiciones competitivas en
materia de precios de transferencia.
|
Multa de 500 a 2000 U.T,
Sin perjuicio de la responsabilidad disciplinaria, administrativa, civil o
penal en que incurran.
|
|
7. El acatamiento de las
órdenes de la Administración Tributaria
|
|
|
Descripción
|
Sanción Aplicable
|
|
a) La reapertura de un
establecimiento comercial o industrial con la violación de una clausura
impuesta por la Administración Tributaria, no suspendida o revocada por orden
administrativa o judicial.
|
Multa de 200 a 500 U.T
|
|
b) La destrucción o
alteración de los sellos, precintos o cerraduras puestos por la
Administración Tributaria, o la realización de cualquier operación destinada
a desvirtuar la colocación de los mismos, no suspendida o revocada por orden
administrativa o judicial.
|
Multa de 200 a 500 U.T
|
|
c) La utilización,
sustracción ocultación o enajenación de bienes o documentos que quedan en
poder del presunto infractor, en caso que se haya adoptado medidas
cautelares.
|
Multa de 200 a 500 U.T
|
|
8. El incumplimiento de
cualquier otro deber formal
|
|
|
Descripción
|
Sanción Aplicable
|
|
a) El incumplimiento de
cualquier otro deber formal sin sanción específica.
|
Multa de 10 U.T a 50 U.T
|
|
Ilícito relativo a las
especies fiscales y gravadas
|
Sanciones aplicables
|
|
1. Ejercer la industria o
importación de especies gravadas sin la debida autorización de la
Administración Tributaria Nacional
|
√ Multa de 150 a 350 U.T
√ Comiso de los aparatos, recipientes, vehículos, útiles, instrumentos
de producción, materias primas y especies relacionadas con la industria
clandestina.
√ Sin perjuicio de la pena de prisión de 6 meses a 7 años, establecida
en el artículo 116 del COT.
|
|
2. Comercializar o expender
en el territorio nacional especies gravadas destinadas a la exportación o al
consumo en zonas francas, puertos libres u otros territorios sometidos a
régimen.
|
√ Multa de 100 a 250 U.T √
Comiso de las especies gravadas
|
|
3. Expender especies
fiscales, aunque sean de lícita circulación, sin autorización por parte de la
Administración Tributaria.
|
√ Multa de 50 a 150 U.T √
Comiso de las especies fiscales.
|
|
4. Comercializar o expender
especies gravadas, aunque sean lícita circulación, sin autorización por parte
de la Administración Tributaria
|
√ Multa de 50
a 150 U.T √
Retención preventiva de las especies gravadas
|
|
5. Producir, comercializar
o expender especies fiscales o
gravadas sin haber renovado la autorización otorgada por la Administración
Tributaria.
|
√ Multa 25 a 100 U.T
√ Suspensión de la actividad respectiva
|
|
6. Efectuar sin la debida
autorización, modificaicón o transformaciones capaces de alterar las
características, índole o naturaleza de las industrias, establecimientos,
negocios y expendios de especies gravadas.
|
√ Multa 25 a 100 U.T √
Suspensión de la actividad respectiva
|
SANCIONES TRIBUTARIAS PECUNIARIAS
|
Ilícito materiales
|
Sanciones
|
|
1. Retraso en el pago de
los tributos
|
√ Multa del 1% de aquéllos.
|
|
2. Retraso en el pago de
anticipos
|
√ Multa de del 1,5 %
mensual de los anticipos por cada mes de retraso.
|
|
3. Omisión del pago de
anticipos
|
√ Multa de 10% al 20% de
los anticipos omitidos
|
|
4. Incumplimiento de
retener o percibir
|
√ Multa del 100% al 300% del tributo no retenido o no
percibido
|
|
5. Por retener o percibir
menos de lo que corresponde
|
√ Multa del 50% de 150% de
lo no retenido o no percibido
|
|
6. Falta de enteramiento de
las cantidades retenidas o percibidas dentro del plazo legal
|
√ Multa del 50% de los tributos
retenidos o percibidos, por cada mes de retraso de su enterramiento, hasta un
500% del monto de dicha cantidades.
√ Sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios y de la
sanción de prisión de 2 a 4 años, establecida en el artículo 118 del COT
|
|
7. Obtención de
devoluciones o reintegros indebidos
|
√ Multa del 50% al 200% de
las cantidades indebidamente obtenidas
√
Sin perjuicio de la sanción de prisión de 4 a 8 años, establecida en el
segundo aparte del artículo 116 del COT
|
|
8. Obtención indebida de
beneficios fiscales
|
√ Multa del 25% al 200% del
tributo omitido. √
Sin perjuicio de la sanción de prisión de 6 meses a 7 años, establecida en el
primer aparte del artículo 116 COT
|
|
Todos estos ilícitos
materiales están regulados en los artículos 99 a 114 del Código Orgánico
Tributario, y sus respectivas sanciones tienen como finalidad primordial la
efectiva y oportuna recaudación fiscal, así como el mantenimiento de los
ingresos tributarios.
|
|
SANCIONES TRIBUTARIAS RESTRICTIVAS DE LIBERTAD
|
Ilícito materiales
|
Sanciones
|
|
1. La declaración
tributaria
|
√ Prisión de 6 meses a 7
años
√ Aumentada de la 1/2 a 2/3 partes, cuando ésta se ejecute mediante la
ocultación de inversiones realizadas o mantenidas en jurisdicciones de baja
imposición fiscal
√ Prisión de 4 a 8 años, si la defraudación se ejecuta mediante la
obtención indebida de devoluciones o reintegros superior a 100 U.T
|
|
2. La falta de enteramiento
de anticipos por parte de los agentes de retención o percepción dentro de los
plazos legales respectivos
|
√ Prisión de 2 a 4 años
|
|
3. La divulgación o uso
personal o indebido de información confidencial, proporcionada por terceros
independientes que afecten o puedan afectar posiciones competitivas
|
√ Prisión de 3 meses a 3
años
|
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